Помоги проекту - поделись книгой:
— при необходимости налоговый орган имеет право ознакомиться с подлинниками документов.
Если партнер проверяемого налогоплательщика отказывается представлять запрашиваемые документы или не представляет их в указанные сроки, то такие действия рассматриваются как налоговое правонарушение и влекут за собой ответственность, установленную ст. 129.1 НК РФ.
Обращаем ваше внимание на то, что обязанность налоговых органов по возврату налогоплательщику представленных копий документов законодательно не закреплена, на это указал Минфин России в своем Письме от 12 июля 2007 г. N 03-02-07/1-327.
1.10. Выемка документов
Право налоговых органов на выемку документов у налогоплательщика закреплено в пп. 3 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ). Кроме того, такую возможность фискалам предоставляет и п. 8 ст. 94 НК РФ, если для проведения мероприятий налогового контроля им недостаточно копий документов проверяемого лица и у налоговиков есть все основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены.
Вместе с тем если процесс выемки документов был нарушен, то у налогоплательщика всегда есть шанс оспорить действия налоговых органов в судебном порядке. О том, что нужно знать налогоплательщику о процедуре выемки документов, мы и поговорим в настоящем разделе.
Как известно, организации обязаны выполнять требование о сохранности своей документации в течение определенных сроков. Так, ст. 17 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" требует от организаций сохранять свои бухгалтерские документы в течение сроков, определяемых в соответствии с правилами государственного архивного дела, но не менее 5 лет. Причем ответственность за организацию хранения учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности несет руководитель компании.
Общий срок хранения документации, установленный НК РФ, чуть меньше — он в соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ составляет 4 года. Обращаем ваше внимание на то, что помимо общих сроков хранения документов налоговое законодательство предусматривает еще и специальные сроки. Так, например, документы, связанные с убытками организации, переносимыми на будущее, фирмы должны хранить в течение десятилетнего срока, на что указывает п. 4 ст. 283 НК РФ. Помимо этого, специальные сроки хранения установлены и в отношении книги покупок и книги продаж, которые согласно п. п. 15 и 17 Постановления Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914 "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" налогоплательщик НДС обязан хранить в течение пяти лет.
Причем, как указали арбитры в Постановлении ФАС Уральского округа от 12 марта 2008 г. по делу N Ф09-588/08-С3, срок хранения документов начинает исчисляться с года, следующего после того, в котором документы использовались для составления бухгалтерской отчетности компании.
Такие требования, установленные законодательством в отношении хранения документов, в первую очередь связаны с возможностью осуществления мер налогового контроля. Напомним, что в соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ под налоговым контролем понимается деятельность уполномоченных органов по контролю над соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.
В качестве основных мер налогового контроля, используемого фискальными органами, выступают, как известно, камеральные и выездные проверки налогоплательщиков. Камеральные налоговые проверки проводятся на территории налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Общее правило, установленное ст. 88 НК РФ, запрещает налоговым органам при проведении камеральных налоговых проверок требовать от налогоплательщиков представления в налоговую инспекцию дополнительных документов и сведений, если их представление вместе с налоговой декларацией прямо не предусмотрено НК РФ.
В то же время ст. 88 НК РФ в некоторых случаях позволяет налоговикам требовать у налогоплательщика представления дополнительных документов. Так, налоговики вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие применение им налоговых льгот, а также документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты налогов, связанных с использованием природных ресурсов.
Кроме того, из ст. 88 НК РФ вытекает, что особый порядок представления документов распространяется и на проведение камеральной проверки по НДС, если из декларации налогоплательщика следует, что сумма налога заявлена к возмещению. В этом случае вместе с декларацией налогоплательщик обязан представить дополнительные документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов.
О том, что действия налоговиков в данном случае являются правомерными, говорит и правоприменительная практика, о чем свидетельствует Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25 октября 2007 г. N А78-2319/07-С3-8/119-Ф02-7984/07 по делу N А78-2319/07-С3-8/119.
В случае непредставления таких документов налоговый орган вправе их истребовать у налогоплательщика посредством направления налогоплательщику требования о представлении необходимых документов в порядке, предусмотренном ст. 93 НК РФ.
В случае же непредставления требуемых документов или же отказа налогоплательщика в их представлении, налоговый орган вправе произвести их выемку.
При проведении выездных проверок, которые по общему правилу, закрепленному в ст. 89 НК РФ, проводятся на территории налогоплательщика, налоговый орган также вправе истребовать у налогоплательщика необходимые документы. Причем, как следует из Письма Минфина России от 17 января 2008 г. N 03-02-07/1-19, налоговики могут такое требование предъявить налогоплательщику даже в последние дни налоговой проверки, и последний обязан их представить.
Если же налогоплательщик отказывается их представлять, а также в случае если для проведения налогового контроля налоговикам недостаточно копий документов, представленных налогоплательщиком, и у них имеются все основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинники документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ.
Процедуре выемки документов посвящена ст. 94 НК РФ. Кроме того, порядок изъятия документов определен Инструкцией о порядке изъятия должностным лицом государственной налоговой инспекции документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли (дохода) или сокрытии иных объектов от налогообложения, у предприятий, учреждений, организаций и граждан, утвержденной Письмом Минфина РСФСР от 26 июля 1991 г. N 16/176.
Как следует из п. 1 ст. 94 НК РФ, выемка документов и предметов производится только на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Аналогичные разъяснения приведены и в Письме Минфина России от 12 июля 2007 г. N 03-02-07/1-327.
Форма указанного постановления утверждена Приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах" (далее — Приказ ФНС России N ММ-3-06/338@).
Следует иметь в виду, что указанное постановление должно быть полностью заполнено, то есть в обязательном порядке в нем должно быть указано, у какого лица производится выемка, где, в связи с чем, а также какие именно документы подлежат изъятию. Постановление должно быть подписано руководителем налогового органа либо его заместителем. Вручается данное постановление уполномоченному лицу проверяемого субъекта хозяйственной деятельности под подпись.
Особо обращаем ваше внимание на то, что указанное постановление должно содержать достаточные основания для того, чтобы выемка документов была признана правомерной. Такого же мнения придерживается и судебная практика, о чем свидетельствует Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15 января 2007 г. по делу N А21-7163/2005, Постановление ФАС Центрального округа от 16 января 2007 г. по делу N А64-3084/06-22, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13 марта 2007 г. N Ф04-838/2007(31637-А45-32) по делу N А45-10487/2006-3/256 и другие.
Если же из постановления о производстве выемки не вытекает наличие реальной угрозы уничтожения, сокрытия, изменения или замены документов, то арбитры, наверняка, вынесут решение не в пользу налогового органа. В качестве примера можно привести Постановление ФАС Московского округа от 12 июля 2006 г. N КА-А40/6276-06 по делу N А40-82103/05-35-67, в котором судьи удовлетворили заявление налогоплательщика о признании действий налогового органа по изъятию первичных бухгалтерских документов незаконными, так как у налогового органа не имелось оснований к тому, что подлинники документов будут сокрыты или уничтожены.
Следует иметь в виду, что налоговое законодательство запрещает производить выемку документов в ночное время. Напоминаем, что в соответствии со ст. 96 Трудового кодекса Российской Федерации к ночному времени относится время с 22–00 часов до 6-00 часов утра. Поэтому, если выемка производится в этом временном интервале, налогоплательщик вправе оспорить действия налогового органа в суде.
Кроме того, обращаем ваше внимание на то, что выемка документов может быть произведена только на территории налогоплательщика. Если же налоговый орган изымает документы в налоговом органе, то это будет квалифицировано судом в качестве нарушения процедуры выемки, о чем свидетельствует Постановление ФАС Северо-западного округа от 20 марта 2006 г. по делу N А56-24110/04.
Выемка документов производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка документов. В качестве понятых могут приглашаться любые незаинтересованные лица (не менее двух человек). Отдельно отметим, что не могут участвовать в выемке документов в качестве понятых должностные лица налоговых органов.
Как следует из п. 5 ст. 98 НК РФ, понятые приглашаются с целью удостоверения фактов, содержания и результатов действий, произведенных в их присутствии, что в дальнейшем подтверждается протоколом. Причем понятые вправе делать по поводу производимых действий замечания и требовать их внесения в протокол.
В необходимых случаях для участия в производстве выемки могут приглашаться специалисты.
Должностное лицо налогового органа до начала выемки документов должно предъявить постановление о производстве выемки и разъяснить всем присутствующим лицам их права и обязанности.
Вначале должностное лицо налогового органа обязано предложить лицу, у которого производится выемка документов, осуществить добровольную выдачу истребуемых документов, и только в случае его отказа вправе произвести выемку документов в принудительном порядке. В случае отказа вскрыть помещения или иные места, где могут находиться требуемые документы, должностное лицо вправе сделать это самостоятельно, однако при этом должно избегать причинения повреждений запоров, дверей или других предметов. В противном случае это может привести к последствиям, предусмотренным ст. 103 НК РФ "Недопустимость причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля".
Кроме того, лицу, у которого производится выемка документов, следует помнить о правиле, закрепленном в п. 5 ст. 94 НК РФ: документы и предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки, не подлежат изъятию!
О производстве выемки, изъятия документов и предметов в обязательном порядке составляется протокол с соблюдением требований, установленных ст. 99 НК РФ, а также самой ст. 94 НК РФ. Форма протокола, как и форма постановления о производстве выемки документов, утверждена Приказом ФНС России N ММ-3-06/338@.
Изымаемые документы перечисляются и подробно описываются либо в самом протоколе выемки, либо в описях, прилагаемых к нему. Наименование каждого изымаемого документа вносится в протокол (в опись), при этом указываются его индивидуальные признаки (в том числе копия это или оригинал). Если изъятию подлежат предметы, то по возможности указывается их стоимость.
Если у налогового органа возникают подозрения, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены налогоплательщиком, то налоговый орган вправе изъять подлинники документов. Однако в этом случае лицу, у которого изымаются оригиналы документов, должны быть предоставлены копии документов, заверенные должностным лицом налогового органа. Если возможность одновременного изготовления копий при выемке оригиналов у налогового органа отсутствует, то налоговики обязаны передать копии документов налогоплательщику в течение пяти дней после изъятия документов. Обратите внимание, что в соответствии со ст. 6.1 НК РФ речь идет о пяти рабочих днях. Если в течение указанного срока налоговики не предоставят соответствующие копии налогоплательщику, он вправе обратиться в суд. О том, что в таких случаях арбитры встают на сторону налогоплательщика, свидетельствует Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 6 февраля 2007 г. N Ф08-173/2007-83А по делу N А22-642/2006-13-68.
Каждый изымаемый документ предъявляется понятым и другим лицам, участвующим в выемке документов. Затем документы нумеруются, прошнуровываются и скрепляются печатью или подписью лица, у которого производится выемка. Если же налогоплательщик отказывается скрепить изымаемые документы своей подписью или печатью, об этом делается соответствующая отметка в протоколе изъятия.
Обращаем ваше внимание на то, что все действия по процедуре выемки, а также замечания по ее проведению должны быть отражены в протоколе. Подписывают протокол все лица, участвующие в выемке, копия протокола вручается под подпись лицу, у которого произведена выемка документов.
Обратите внимание! Со следующего года хозяйствующий субъект, у которого была произведена выемка документов, считающий, что процедура выемки была произведена налоговым органом с нарушениями, сначала должен будет обжаловать действия налоговиков в вышестоящем налоговом органе. И только после процедуры досудебного разбирательства может идти в суд. Такие изменения с 1 января 2009 г. в ст. 101.2 НК РФ внесены Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования".
1.11. Доступ на территорию плательщика при выездной налоговой проверке
Право доступа должностного лица налогового органа на территорию или в помещение налогоплательщика является необходимым условием совершения определенных процессуальных действий, предусмотренных налоговым законодательством. Налоговое законодательство предусматривает широкий круг прав при проведении налоговых проверок как для налогоплательщиков, так и для представителей налогового органа. Безусловным достижением в правовом регулировании налоговых отношений является то, что все права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями налоговых органов, которые в свою очередь подкрепляются нормами об их ответственности в случае невыполнения данных обязанностей. О праве доступа на территорию налогоплательщика при проведении выездной налоговой проверки смотрите далее.
Согласно п. 1 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. В случае если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.
Налогоплательщики должны прекрасно осознавать, что в связи с природой и сущностью выездной налоговой проверки, отсутствие возможности предоставления помещения для проведения выездной налоговой проверки должно быть обусловлено объективными причинами и подтверждаться фактическими обстоятельствами. При этом принятие решения о проведении выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа осуществляется руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, назначившего выездную налоговую проверку, при наличии письменного заявления лица, в отношении которого она проводится, либо на основании докладной записки руководителя проверяющей группы.
Статья 91 НК РФ носит название "Доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение для проведения налоговой проверки".
В соответствии с п. 1 ст. 91 НК РФ доступ на территорию или в помещение налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, должностных лиц налоговых органов, непосредственно проводящих налоговую проверку, осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки этого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента (форму такого решения смотрите в Приложении N 1 к Приказу ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки").
Согласно п. 2 ст. 91 НК РФ должностные лица налоговых органов, непосредственно проводящие налоговую проверку, могут производить осмотр используемых для осуществления предпринимательской деятельности территорий или помещения проверяемого лица либо осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным проверяемым лицом.
Обратите внимание, что при воспрепятствовании доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, на указанные территории или в помещения (за исключением жилых помещений) руководителем проверяющей группы (бригады) составляется акт, подписываемый им и проверяемым лицом (форму такого акта смотрите в Приложении N 3 к Приказу ФНС России от 6 марта 2007 г. N ММ-3-06/106@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах").
Понятие "жилое помещение" закреплено в ст. 15 Жилищного кодекса Российской Федерации. В соответствии с этой нормой жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства).
После вручения налогоплательщику копии решения о проведении выездной налоговой проверки руководителю проверяющей группы (бригады) рекомендуется рассмотреть вместе с должностными лицами проверяемого лица технические вопросы проведения проверки, в том числе:
— информационного характера (о правах и обязанностях налогового органа и его должностных лиц, проводящих выездную налоговую проверку, правах и обязанностях проверяемого лица);
— организационного характера (предоставление помещения для проверки, например);
— получение общей информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных ст. 94 НК РФ ("Выемка документов и предметов").
В Письме Минфина России от 10 декабря 2008 г. N 03-02-07/1-507 по вопросу применения рассмотренных выше норм налогового законодательства даются некоторые разъяснения. Так, в соответствии со ст. ст. 137 и 138 НК РФ, каждый налогоплательщик имеет право обжаловать в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика, такие акты, действия или бездействие нарушают его права. Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц осуществляется в соответствии с гл. 19 части первой НК РФ.
Вместе с тем согласно ст. 288 и п. 2 ст. 671 Гражданского кодекса Российской Федерации, жилые помещения предназначены для проживания граждан. Юридическое лицо может использовать жилое помещение только для проживания граждан. Размещение собственником в принадлежащем ему жилом помещении предприятий, учреждений, организаций допускается только после перевода такого помещения в нежилое. Перевод помещений из жилых в нежилые производится в порядке, определяемом жилищным законодательством.
На основании акта о воспрепятствовании доступу должностных лиц налогового органа, проводящих налоговую проверку, на территорию или в помещение проверяемого лица налоговый орган по имеющимся у него данным о проверяемом лице или по аналогии вправе самостоятельно определить сумму налога, подлежащую уплате.
Таким образом отказ проверяющим сотрудникам в доступе на территорию налогоплательщика предоставит право налоговому органу определить сумму налогов расчетным путем (пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Поэтому налоговой ответственности за отказ в доступе должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, на указанные территории налогоплательщика налоговым законодательством не предусмотрено, так как налоговый орган в данном случае не лишен возможности определить сумму налогового обязательства.
В случае отказа проверяемого лица подписать указанный акт, в нем делается соответствующая запись.
Пункт 5 ст. 91 НК РФ гласит, что доступ должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц иначе как в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения не допускается.
Данная норма основана на положениях ст. 25 Конституции Российской Федерации, согласно которым жилище неприкосновенно; никто не вправе проникать в жилище против воли проживающих в нем лиц иначе как в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения.
Еще раз обращаем внимание, что согласно п. 3 ст. 91 НК РФ акт о воспрепятствовании доступу должностных лиц налогового органа составляется только в случае, если имело место воспрепятствование доступу проверяющих в иные помещения, нежели жилые. Соответственно, в случае отказа в доступе должностных лиц налоговых органов в жилое помещение такой акт не составляется и отсутствует основание для самостоятельного определения налоговым органом суммы налога, подлежащей уплате, по имеющимся у него данным о проверяемом лице или по аналогии. Налоговыми органами, разумеется, поддерживается противоположная позиция, основанная на том, что пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ не содержит изъятий в отношении воспрепятствования доступу проверяющих в жилые помещения.
Отмечаем, что право налоговых органов определять такие суммы расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, предоставлено налоговым органам в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 5 июля 2005 г. N 301-О указал, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения — всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени.
Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов при обоснованном его применении не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
Также обращаем внимание, что право доступа должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение налогоплательщика осуществляется только в рамках проведения выездной налоговой проверки.
Данное положение, которое вытекает из смысла и анализа норм налогового законодательства, породило немало дискуссий.
В связи с этим отмечаем, что п. 2 ст. 91 НК РФ устанавливает общее правило о том, что осмотр помещений производится при любой налоговой проверке, то есть и камеральной, и выездной. Однако в противоречие "вступает" ст. 92 НК РФ.
Следуя указаниям ст. 92 НК РФ, должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки (для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным налогоплательщиком), вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов. Осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра. То есть ст. 92 НК РФ содержит порядок проведения и оформления осмотра применительно только к выездной налоговой проверке.
Все указанные противоречия попыталась разрешить появившаяся за последние годы судебная практика, причем судьи также не находят общего, единого мнения в данном вопросе.
Возможность и правомерность доступа на территорию налогоплательщика при проведении камеральной налоговой проверки подтвердили, например, такие решения судебных органов, как Определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29 мая 2008 г. N 6938/08 и Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18 ноября 2008 г. по делу N Ф04-6982/2008(15881-А75-27).
Принимая сторону налоговых органов и отказывая в удовлетворении заявления в данном случае, судьи исходили из того, что в соответствии со ст. 7 Закона Российской Федерации от 21 марта 1991 г. N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговым органам предоставляется право в целях осуществления налогового контроля производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых организациями и гражданами для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном НК РФ, а также обследовать с соблюдением соответствующего законодательства Российской Федерации при осуществлении своих полномочий производственные, складские, торговые и иные помещения организаций и граждан.
Представляется, что такая позиция в корне неправильная, поскольку не только не учитывает всех деталей и моментов, отраженных в нормах налогового законодательства, но и ведет к смешению двух разных по сути (хотя и одинаковых по целям) подинститутов института налогового контроля.
В связи с этим, к счастью, говорить о том, что суды безоговорочно соглашаются "допускать" представителей налоговых органов на территорию налогоплательщиков, в частности, для проведения осмотра в рамках камеральной налоговой проверки, по крайней мере, преждевременно (смотрите, например, Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30 сентября 2008 г. по делу N А54-1011/2008С21 или Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 13 мая 2008 г. по делу N Ф09-3350/08-С3).
1.12. Осмотр помещений и инвентаризация имущества
при проведении выездной налоговой проверки
Должностные лица налоговых органов, непосредственно проводящие налоговую проверку, могут производить осмотр используемых для осуществления предпринимательской деятельности территорий или помещения налогоплательщика либо осмотр объектов налогообложения, а также инвентаризацию имущества. Целью осмотра и инвентаризации является определение соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным налогоплательщиком. Об этом подробнее смотрите в предложенном материале.
В соответствии с п. 1 ст. 92 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов (смотрите, например, Постановление ФАС Поволжского округа от 4 июля 2006 г. по делу N А49-954/06-94А/22; Постановление ФАС Уральского округа от 19 декабря 2005 г. N Ф09-5791/05-С1 по делу N А60-21753/05; Постановление ФАС Уральского округа от 21 апреля 2005 г. N Ф09-1580/05-АК по делу N А47-8530/04).
Поводом к проведению осмотра может явиться наличие у налогового органа информации о полученных налогоплательщиком товарно-материальных ценностях, не отраженных в бухгалтерском учете, о наличии производственных мощностей (цехов) и других структурных подразделений, осуществляющих виды деятельности, не отраженные в учредительных документах налогоплательщика, о производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), выручка от реализации которой не показывается в учете и отчетности, о занижении объемов, расценок в строительстве по актам выполненных работ и в других аналогичных случаях.
Пункт 2 ст. 92 НК РФ регламентирует, что осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра (смотрите, например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29 мая 2008 г. N Ф04-1880/2008(2272-А27-29) по делу N А27-7450/2007-6; Постановление ФАС Центрального округа от 6 декабря 2006 г. по делу N А08-11840/05-7).
Обратите внимание, что согласно п. 3 ст. 92 НК РФ осмотр производится в присутствии понятых (смотрите, например, Постановление ФАС Центрального округа от 18 июня 2007 г. по делу N А35-1857/06-С18; Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16 марта 2006 г. N Ф04-2374/2006(20768-А46-23) по делу N 13-733/05).
При проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.
В необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия (п. 4 ст. 92 НК РФ).
При этом согласно п. 5 ст. 99 НК РФ фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, выполненные при производстве действия, прилагаются к протоколу, составленному при производстве действий по осуществлению налогового контроля.
В п. 5 ст. 92 НК РФ закреплено, что при производстве осмотра составляется протокол (форму протокола можно найти в Приложении N 4 к Приказу ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах").
Общие требования, предъявляемые к протоколу, содержатся в ст. 99 НК РФ.
В указанной статье закреплено, что в случаях, предусмотренных НК РФ, при проведении действий по осуществлению налогового контроля составляются протоколы. Протоколы составляются на русском языке.
В протоколе указываются:
— его наименование;
— место и дата производства конкретного действия;
— время начала и окончания действия;
— должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего протокол;
— фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях — его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком;
— содержание действия, последовательность его проведения;
— выявленные при производстве действия существенные для дела факты и обстоятельства.
Поделиться книгой: