Налоговые льготы. Инструкции по применению

2.1.3. Ввоз товаров, необлагаемый НДС

Согласно ст. 150 Налогового кодекса РФ на таможенной территории России невозможно налогообложение ввозимых:

1) товаров безвозмездной помощи России;

2) медицинских товаров отечественного и зарубежного производства, сырья, комплектующих для их изготовления;

3) материалов по производству медицинских препаратов для лечения инфекционных заболеваний;

4) художественных ценностей;

5) печатных изданий, произведений кинематографии при международном некоммерческом обмене;

6) товаров (ранее продукции), произведенных российскими организациями на земельных участках иностранного государства правом землепользования Российской Федерации;

7) необработанных алмазов;

8) технологического оборудования как вклада в уставный фонд организаций;

9) товаров для их использования дипломатическими представительствами, дипломатическим персоналом и членами их семей;

10) отечественной и иностранной валюты, ценных бумаг (акции, облигации, сертификаты, векселя);

11) продуктов морского хозяйства отечественного производства.

В зависимости от выбранного таможенного режима при ввозе товаров на территорию России налогообложение имеет особенности.

Так, при таможенном режиме реимпорта должны уплачиваться суммы налога, от уплаты которых налогоплательщик был освобожден.

При использовании таможенных режимов транзита, склада, беспошлинной торговли, свободной зоны или склада, реэкспорта налог не уплачивается.

В случае помещения товаров под режим переработки на таможенной территории России при условии их вывода с территории налог не уплачивается. Однако при режиме переработки вне таможенной территории налог уплачивается частично или последует полное освобождение от уплаты. Порядок уплаты, сроки закреплены Таможенным кодексом.

При помещении товаров под таможенный режим временного ввоза налогоплательщик имеет право на полное (частичное) освобождение от уплаты НДС.

В таможенном режиме переработки для внутреннего потребления НДС уплачивается.

Объектом налогообложения признается стоимость приобретенных товаров, в том числе затраты на их транспортировку до границы России.

Пример.

Организация-покупатель оплачивает транспортные расходы, которые оказываются сторонними фирмами. Эти суммы включаются в налогооблагаемую базу по НДС. Товары поступают из Республики Беларусь. Имеет ли право покупатель включать такие затраты в графу 7 Заявления о ввозе товаров?

С 2005 г. действует Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, услуг». Заявление о ввозе товаров и уплате налогов утверждено налоговыми органами государств.

В налоговую инспекцию представляются данное заявление в трех экземплярах, декларация, другие документы.

Графа 7 заявления заполняется для определения налоговой базы при дополнительных расходах. Расходы отражаются на дату принятия товара на учет.

Расходами признаются: расходы на транспортировку, погрузку, выгрузку, перевалку, экспедирование товаров; страховая сумма; стоимость многооборотной тары, не подлежащей возврату; стоимость упаковки.

Исходя из этого, покупатель в налоговую базу по НДС должен включить расходы на транспортировку и отразить в графе 7 заявления о ввозе товаров.

Пример.

Организация разрабатывает и продает программный продукт «1С: Бухгалтерия». Реализация производится с иностранным партнером из Латвии. Формально данный товар границу не пересекает, а движется в электронном виде. Какова ставка НДС?

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения НДС является реализация товаров, работ, услуг на территории Российской Федерации.

При передаче прав на использование программного продукта местом реализации признается местонахождение покупателя.

В данном случае это территория Латвии.

Исходя из Письма УФНС России по г. Москве от 24 декабря 2004 г. № 24–11/84073, при реализации права пользования программным продуктом без отчуждения прав, местом реализации услуг считается территория России. Таким образом, полученная выручка облагается по ставке НДС 18 %.

Следует иметь ввиду понятие «передача прав» в отношении исключительных и неисключительных прав, установленное законами от 09.07.1993 г. № 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах» (с изм. и доп. от 19 июля 1995 г., 20 июля 2004 г.) и от 23.09.1992 г. № 3523-1 «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных» (с изм. и доп. от 24 декабря 2002 г., 2 ноября 2004 г., 2 февраля 2006 г.). С 2006 г. новая редакция гласит «передача, предоставление патентов, лицензий, марок, авторских и других прав».

Поэтому ставка 0 % также не подходит. Передача программного продукта по электронным средствам связи не подлежит таможенному оформлению, так как считается «движимым имуществом».

Значит, данная реализация не рассматривается в рекламе экспорта, поэтому НДС платить не надо.

Чтобы пользоваться ставкой 0 %, налогоплательщик должен доказать свое право в налоговом органе.

Например, на товары, вывозимые в таможенном режиме экспорта или находящиеся под режимом свободной таможенной зоны; на вывезенные горюче-смазочные материалы из России предоставляются контракт, выписки банка на поступления, таможенная декларация, транспортные и товаросопроводительные документы.

По операциям, связанным с транспортным обеспечением перевозок, также рассчитывается ставка 0 %. Но в налоговую инспекцию должны быть предоставлены следующие документы: контракт, банковские выписки, таможенные декларации, сопроводительные документы (их копии).

Например, при налогообложении ставкой 0 % добычу драгоценных металлов налогоплательщик должен иметь документы для налоговой инспекции: контракт на реализацию; копии документов на передачу драгоценных металлов Фонду драгоценных камней, ЦБ РФ.

2.1.4. Льготы по налогу на добавленную стоимость для физических лиц

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками НДС, могут воспользоваться льготным налогообложением.

Налоговой льготой считается ставка 0 %, 10 % по определенным видам товаров, работ, услуг.

При получении льготы налогоплательщики должны представить в налоговый орган по месту нахождения следующие документы:

1) письменное уведомление по форме, утвержденной приказом МНС России от 4 июля 2002 г. № БГ-3-03/342 «О статье 145 части второй Налогового кодекса Российской Федерации»;

2) выписку из бухгалтерского баланса (для организаций);

3) выписку из книги продаж;

4) выписку из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций;

5) копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

По ставке 0 % облагаются:

1) товары, вывезенные в режиме экспорта, свободной таможенной зоны;

2) работы и услуги, непосредственно связанные с производством и реализацией товаров, вывезенных в режиме экспорта, свободной таможенной зоны; а также по организации, сопровождению, перевозок, транспортировке, сопровождению вывозимых товаров (за исключением железнодорожных перевозок).

Данное положение касается и ввозимых товаров на территорию России;

3) работы и услуги по транспортировке товаров, помещенных под международный таможенный транзит;

4) перевозка пассажиров и багажа за пределы территории Российской Федерации;

5) организация работ и услуг в космическом пространстве;

6) реализация драгоценных металлов Государственному фонду драгоценных металлов, Центральному Банку;

7) реализация товаров, работ, услуг для иностранных дипломатических учреждений, их сотрудникам и членам их семей. Данное положение применяется, если законодательством соответствующего иностранного государства прописана такая же ставка (0 %) для российских дипломатических организаций, их сотрудников и членов их семей;

8) реализация топлива и горюче-смазочных материалов с российской территории;

9) оказание работ и услуг перевозчиками по доставке экспорта за пределы таможенной территории Российской Федерации.

При исчислении налога на добавленную стоимость по авансовым и другим платежам, полученным экспортерами в счет предстоящих поставок товаров, работ, услуг, облагаемых по ставке 0 %, такие платежи могу освобождаться от обложения НДС при представлении документов в налоговые органы, подтверждающие получение платежей в счет будущих поставок по контрактам. Если применение налоговой льготы 0 % не подтверждается, экспортная реализация товаров, работ и услуг подлежит обложению НДС.

Пример

Организация осуществляет продажу машинных масел в таможенном режиме экспорта в Финляндию. В течение января 2005 г. российская сторона осуществила следующие операции:

1) 11 января организация получила в счет будущей реализации масел по договору № 7 2 000 000 руб.;

2) 13 января организация произвела отгрузку товара по договору № 7 на сумму 6 000 000 руб.

3) в январе российская организация поместила под таможенный режим экспорта товары по договору № 10. Стоимость партии отгруженных товаров равна 4 000 000 руб.;

4) в соответствии с договором № 10 российская сторона получила 17 000 000 руб.;

5) 20 января от финской организации был получен авансовый платеж под предстоящую реализацию товара на сумму 12 000 000 руб.

За январский период российская организация должна представить в налоговую инспекцию по месту своего нахождения декларацию по налогу на добавленную стоимость, а также налоговую декларацию по НДС по налоговой ставке 0 %.

Вышеперечисленные операции должны быть отражены в налоговой декларации в следующих разделах:

* С 1 января 2006 г. НДС не взимается по авансовым платежам, полученным в счет предстоящих поставок экспортных товаров независимо от длительности производственного цикла их изготовления.

В разделе 1 «Расчет суммы налога по операциям при реализации товаров (работ, услуг), применение налоговой ставки 0 % по которым подтверждено» отражается сумма аванса 12 000 000 руб. К налоговой декларации должны быть приложены документы, подтверждающие освобождение от обложения НДС авансовых платежей.

В разделе 2 «Расчет суммы налога по операциям при реализации товаров, работ, услуг применение налоговой ставки 0 % по которым не подтверждено» отражается сумма в размере:

(2 000 0000 + 17 000 000 – 4 000 000) = 15 000 000 руб. и сумма НДС:

15 000 000 × 18 / 118 = 2 288 135,60 руб.

В п. 17 раздела 2 «Расчет общей суммы налога» в строке 410 отражается сумма НДС 2 228 136 руб.

Такой порядок действует до 31 декабря 2005 г.

Под льготную ставку 10 % подпадает реализация следующих товаров:

1) продовольственные товары:

а) скот, птица;

б) мясо, мясопродукты;

в) молоко, молочные продукты;

г) яйца, яйцепродукты;

д) масло растительное;

е) маргарин;

ж) сахар;

з) соль;

и) зерно, комбикорм;

к) жмых;

л) хлеб, хлебобулочные изделия;

м) крупы;

н) мука;

о) макаронные изделия;

п) рыба, морепродукты;

р) продукты детского и диабетического питания;

с) овощи;

2) товары для детей:

а) трикотажные товары;

б) швейные изделия;

в) детская кровать;

г) коляски;

д) дневники и др.;

3) периодические печатные издания (газеты, журналы, бюллетень);

4) медицинские товары.

Остальные операции подлежат налогообложению по ставке 18 %.

В настоящее время у налогоплательщиков, осуществляющих внешнеэкономическую деятельность и учитывающих цену товара в условных единицах, возникает проблема корректировки налоговой базы по НДС. Так, согласно Налоговому кодексу РФ (глава 21) положительная суммовая разница увеличивает налоговую базу по НДС. А учесть отрицательную невозможно.

Однако судебные разбирательства по этому вопросу заканчиваются в пользу налогоплательщиков. И при наличии отрицательных суммовых разниц продавец может уменьшить налоговую базу по НДС.

Письмами Минфина России от 19 декабря 2005 г. № 03-04-15/116, от 4 июля 2004 г. № 03-03-11/114 установлено, что если товары, работы, услуги оплачиваются в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте, при расчете НДС учитываются положительные суммовые разницы. Суммы отрицательных разниц не могут уменьшить ранее начисленного налога.

Однако такое утверждение нарушает права налогоплательщиков. Организации, утвердившие в учетной политике момент определения налоговой базы «по отгрузке», определяют базу по НДС на день отгрузки с учетом увеличивающих (уменьшающих) налоговую базу изменений. Ведь продукция оплачивается в рублях, эквивалентных сумме в иностранной валюте.

Сумма НДС должна исчисляться на основании фактически полученной выручки от реализации.

В ходе судебных разбирательств по этой проблеме была принята позиция налогоплательщиков обоснованной.

Так, организация, утвердившая в учетной политике момент определения налоговой базы по мере отгрузки, может учесть суммовые разницы при определении налоговой базы на сумму отрицательных суммовых разниц.

Такая позиция аргументирована п. 1 ст. 4 Налогового кодекса РФ, в котором установлено, что организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухучета, на основе других сведений. Налоговая база определяется в зависимости от особенностей реализации продукции, исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате указанных товаров, полученных в денежной, натуральной форме.

Пунктом 4 ст. 166 Налогового кодекса РФ утверждается, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода, дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом периоде.

Курс условной единицы на дату платежа и цена продукции определяются на дату платежа, а не на момент отгрузки. Это приводит к уменьшению или увеличению налоговой базы по НДС. Аналогичное мнение закреплено письмом УМНС России по г. Москве от 6 сентября 2004 г. № 24–11/57576.

Учитывая мнение налоговиков, организации не должны уменьшать отрицательную разницу в налоговой базе по НДС, а значит, уплачивают налог не с полученных от реализации доходов.

Кроме предоставленных налоговым законодательством налоговых ставок или льготного налогообложения, а также совсем освобождения от налогообложения некоторых операций, налогоплательщик может уменьшить налогооблагаемую базу. Налоговые вычеты установлены ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вычитываются суммы налога по приобретению товаров, работ, услуг, имущественных прав, при ввозе товара.

Вычетами могут воспользоваться иностранные организации-налогоплательщики при приобретении продукции, имущественных прав, если они не состоят в налоговом учете у инспекции.

Если покупатель отказывается от купленного товара и возвращает его продавцу, а продавец уже уплатил налог в бюджет, то сумма НДС будет вычтена.

Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении капитального строительства, сборки основных средств, подлежат вычету.

Расходы на командировку (проезд, найм жилого помещения) уменьшают налогооблагаемую прибыль, а уплаченный НДС подлежит вычету.

Уплаченный НДС вычитывается в случае оплаты предстоящих поставок. При отсутствии документов на экспорт товаров, на право применения свободного таможенного режима налогоплательщик может воспользоваться вычетом по НДС.

Чтобы произвести вычет, на руках должен быть документ, подтверждающий уплату НДС. Этим документом является счет-фактура, выставленный налогоплательщику при покупке товаров, работ, услуг, имущественных прав после фактического принятия на учет товаров, работ, услуг, имущественных прав.

По итогам налогового периода по НДС сумма вычетов может превышать общую сумму налога. Полученная разница должна быть возмещена налогоплательщику.

Налоговый орган проводит камеральную проверку и проверяет заявленную сумму НДС к вычету. В течение 7 дней готовится решение налоговой инспекции. Если решение принято в пользу налогоплательщика, сумма НДС возмещает.

При наличии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням, штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, налоговым органом производится самостоятельно зачет суммы налога, подлежащей возмещению, в счет погашения указанных недоимки и задолженности по пеням, штрафам.

При отсутствии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням, штрафам, подлежащим уплате, возмещаемая сумма налога возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет. При наличии письменного заявления налогоплательщика суммы, подлежащие возврату, могут быть направлены в счет уплаты предстоящих налоговых платежей по налогу или иным федеральным налогам.

Если нарушаются сроки возврата суммы налога с 12-го дня завершения камеральной проверки и принятия положительного решения, начисляются проценты в размере ставки рефинансирования ЦБ РФ.

2.2. Акцизы

Налогоплательщиками акцизов признаются лица, совершающие операции, подпадающие под налогообложение в соответствии с гл. 22 Налогового кодекса РФ.

Плательщиками акцизы считаются:

1) организации;

2) индивидуальные предприниматели;

3) лица, перемещающие товар через таможенную границу.

Лица, совершающие операции с подакцизными товарами, должны быть зарегистрированы по месту своего нахождения.

В отдельных случаях организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие свою деятельность с некоторыми видами подакцизных товаров, должны иметь свидетельства о своей регистрации.

Подакцизными товарами признаются:

1) этиловый спирт (исключение – коньячный спирт);

2) спиртосодержащая продукция с объемной долей этилового спирта более 9 %.

К подакцизным товарам не относятся лекарственные, диагностические средства, изготавливаемые аптеками по индивидуальным рецептам; препараты ветеринарного назначения, разлитые в емкости менее 100 мл; парфюмерно-косметическая продукция, разлитая в емкости не более 100 мл с долей этилового спирта до 80 %; парфюмерно-косметическая продукция в металлической аэрозольной упаковке; отходы для дальнейшей переработки, образующиеся при производстве этилового спирта из водок, ликероводочных изделий;

3) алкогольная продукция – спирт, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино с объемной долей этилового спирта более 1,5 % (исключение виноматериалов);

4) пиво;

5) табачная продукция;

6) легковые авто и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.);

7) автомобильный бензин;

8) дизельное топливо;

9) моторные масла для дизельных, карбюраторных двигателей;

10) прямогонный бензин – бензиновые фракции, полученные в результате переработки нефти, газового конденсата, природного газа, горючих сланцев, угля, другое сырье, также продукты их переработки (исключение автомобильный бензин и продукция нефтехимии).

Согласно ст. 182 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признаются операции:

1) реализация подакцизных товаров, а также их передача по соглашению о предоставлении отступного или новации (исключение нефтепродукты). Кроме того, передача прав собственности на подакцизные товары на возмездной или безвозмездной основе считается реализацией. Реализацией подакцизных товаров признается их использование в качестве натуральной оплаты;

2) принятие к учету в качестве готовой продукции на территории России организацией (физическим лицом), не имеющим свидетельства, и нефтепродуктов, произведенных ими из давальческого сырья;

3) получение на территории России нефтепродуктов организациями, имеющими свидетельство.

На практике получением нефтепродуктов считается приобретение их в собственность;

оприходование в счет оплаты услуг по их производству из давальческого сырья или самостоятельно произведенных из собственного сырья, получение собственников сырья в качестве готовой продукции;

4) передача на территории России нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья собственнику этого сырья, не имеющему свидетельства;

5) продажа лицами переданных им подакцизных товаров, конфискованных решениями судов в пользу государства;

6) передача произведенных подакцизных товаров собственнику сырья или другим организациям за исключением нефтепродуктов;

7) структурная передача произведенных подакцизных товаров для производства неподакцизных товаров внутри предприятия (исключение нефтепродукты);

8) производство (розлив) подакцизных товаров для собственных нужд;

9) передача произведенных подакцизных товаров в уставный капитал, также в качестве взноса по договору простого товарищества;

10) передача на российской территории подакцизных товаров правопреемнику при его выбытии из организации, или при выходе товарища из совместной деятельности товарищества;

11) передача товаров на переработку (исключение – нефтепродукты);

12) ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию России;

13) первичная реализация подакцизных товаров, происходящих и вывезенных с территории Республики Беларусь;

14) приобретение денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции.

Российским организациям, осуществляющим некоторые операции с нефтепродуктами и денатурированным спиртом, выдаются свидетельства о регистрации этих организаций.

Свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, выдаются организациям и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим:

1) производство нефтепродуктов – свидетельство на производство;

2) оптовую реализацию нефтепродуктов – свидетельство на оптовую реализацию;

3) оптово-розничную реализацию – свидетельство на оптово-розничную реализацию;

4) розничную реализацию – свидетельство на розничную реализацию;

5) производство продукции нефтехимии, где используется прямогонный бензин в качестве сырья – свидетельство на переработку прямогонного бензина.

Если организация осуществляет оптовую или оптово-розничную торговлю нефтепродуктов, произведенных ей самой или полученных в качестве оплаты услуг по переработке сырья, то такому лицу выдается свидетельство на оптово-розничную реализацию (оптовую реализацию), а не свидетельство на производство.

При выдаче свидетельств предприниматели должны соблюдать требования. Для свидетельства на производство организация владеет более 50 % уставного капитала ООО или ОАО мощностей по производству, хранению и отпуску нефтепродуктов.

Для получения свидетельства на оптовую реализацию соблюдается условие: организация владеет более 50 % уставного капитала мощностей по хранению, отпуску нефтепродуктов.

Свидетельство на оптово-розничную реализацию обязывает организацию иметь в собственности более 50 % мощностей в уставном капитале по хранению нефтепродуктов и отгрузку со стационарных топливораздаточных колонок.

Пример.

Организации выдано свидетельство с 1 января 2006 г. на оптово-розничную реализацию нефтепродуктов. В марте 2006 г. свидетельство аннулировано организацией.

Можно ли вернуть всю уплаченную сумму акцизов на нефтепродукты за период действия свидетельства. Или частично, если продукты приобретены для собственных нужд организации?

Сумма акциза, начисленная при получении нефтепродуктов, направляемых на реализацию в розницу, вычетам не подлежит.

За период с января по март 2006 г. организация считалась налогоплательщиком акцизов и налоговые вычеты не производила.

Значит, сумма акциза возврату не подлежит.

Свидетельство о регистрации лиц, совершающих операции с денатурированным этиловым спиртом, выдается на следующие виды деятельности:

1) производство денатурированного этилового спирта – свидетельство на производство денатурированного этилового спирта;

2) производство неспиртосодержащей продукции из денатурированного этилового спирта – свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции.

Выданные свидетельства на операции с нефтепродуктами и денатурированным этиловым спиртом обязательно содержат следующую информацию:

1) наименование налогового органа, выдавшего свидетельство;

2) полное и сокращенное наименование организации (фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя), местонахождение организации (место жительства индивидуального предпринимателя) и адрес (место фактической деятельности) осуществления организацией (индивидуальным предпринимателем) видов деятельности, указанных в п. 1 данной статьи;

3) идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);

4) вид деятельности и марки (номенклатура) нефтепродуктов;

5) реквизиты документов, подтверждающих право собственности (право хозяйственного ведения и (или) оперативного управления) на производственные мощности, и местонахождение указанных мощностей;

6) реквизиты документов, подтверждающих право собственности (право хозяйственного ведения и (или) оперативного управления) на мощности по хранению нефтепродуктов, и местонахождение указанных мощностей;

7) реквизиты договора на оказание услуг по переработке нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки с организацией, осуществляющей эту переработку (при наличии указанного договора) (только для нефтепродуктов);

8) реквизиты договора на оказание услуг по переработке прямогонного бензина с организацией, осуществляющей производство продукции нефтехимии (при наличии указанного договора) (только для нефтепродуктов);

9) регистрационный номер свидетельства и дата его выдачи.

Налоговая инспекция вправе приостановить действие свидетельства. Существует несколько причин:

1) игнорирование налогового законодательства;

2) непредставление покупателем подакцизных товаров в течение трех налоговых периодов реестров счетов-фактур;

3) использование оборудования, не оснащенного контрольными приборами.

Если такие нарушения были выявлены, налоговый орган устанавливает срок их устранения. Этот период не должен превышать 6 месяцев.

Операции с подакцизными товарами могут освобождаться от налогообложения в ситуациях:

1) когда происходит передача подакцизного товара и одного структурного подразделения в другое подразделение организации, не являющейся самостоятельным налогоплательщиком;

2) при реализации подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта с учетом потерь в пределах норм естественной убыли. Эти нормы утверждены Постановлением Госснаба СССР от 26 марта 1986 г. № 40 «Об утверждении норм естественной убыли нефтепродуктов при приеме, хранении, отпуске и транспортировании» (с изм. и доп. от 7 августа 1987 г., 4 сентября, 1 октября 1998 г.).

Потери могут учитываться в расходах при исчислении налога на прибыль. Например, нельзя списывать нефтепродукты в пределах норм естественной убыли до установления факта их недостачи.

Естественная убыль не включает в себя потери нефтепродуктов, вызванные нарушением требований стандартов, правил эксплуатации; потери нефтепродуктов, связанные с ремонтом и зачисткой резервуаров, трубопроводов; аварийные потери, потери на внутрискладских перекачках.

При реализации производственных подакцизных товаров из давальческого сырья, помещенных под режим экспорта, в налоговый орган представляется банковская гарантия.

Банк обязан уплатить сумму акциза и пени в случае, если налогоплательщик не представил в срок документы, подтверждающие факт экспорта товаров и неуплаты акциза. Если банк не предоставляет поручительства, налогоплательщик самостоятельно уплачивает суммы акциза и пени;

3) при реализации нефтепродуктов налогоплательщиком;

4) первичная реализация конфискованных или бесхозных подакцизных товаров на промышленную переработку;

5) ввоз на таможенную территорию России подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства.

При помещении товаров под режим переработки и свободной таможенной зоны акциз уплачивается в полном объеме. При использовании режима реимпорта уплачивается акциз, от которого он был освобожден в связи с экспортом товара. Акциз не уплачивается при помещении подакцизных товаров под таможенные режимы транзита, склада, беспошлинной торговли, свободного склада, реэкспорта.

В случае переработки подакцизного товара на таможенной территории с последующим вывозом в определенный срок акциз также не уплачивается. Однако продукты переработки для свободного обращения подлежат налогообложению акцизам в соответствии с Таможенным кодексом РФ.

При вывозе товара в режиме реэкспорта уплаченные при ввозе на территории России суммы акциза возвращаются.

Налоговым законодательством установлен дифференцированный подход при применении налоговых ставок для подакцизных товаров.

Условно ставки подразделяются на абсолютные (твердые) и адвалорные (процентные).

Например, для этилового спирта налоговая ставка дается в абсолютном эквиваленте – 21 руб. 50 коп. за 1 литр спирта. Для сигарет с фильтром используется ставка 78 руб. за 1000 штук и 8 % от суммы, полученной в результате сложения таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины.

Налоговые ставки по подакцизным товарам приведены в таблице 1 (перечень ставок дается уже с изменениями с 2006 г.).

Таблица 1. Налогообложение подакцизных товаров

Пример

Организация организует на территории РФ шампанские вина. Ежемесячно объем продаж достигает 500 литров. Налоговая ставка установлена в абсолютном выражении на единицу товара – 10 руб. 50 коп. за 1 литр.

Сумма акциза составит 5250 руб.

Пример

Организация занимается оптовой торговлей ГСМ. По договору процессата она закупает сырую нефть, отдает в переработку, продает продукты переработки. Бухгалтерский учет количественно-качественных параметров выглядит следующим образом:

Дебет счета 10 «Материалы» субсчет «Сырье и материалы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – получена от поставщика сырья нефть (без учета НДС);

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражен НДС со стоимости приобретенной сырой нефти;

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – оплачена поставщику стоимость сырой нефти;

Дебет счета 10 «Материалы» субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону»,

Кредит счета 10 «Материалы» субсчет «сырье и материалы» – передана сырая нефть в переработку;

Дебет счета 20 «Основное производство»,

Кредит счета 10 субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону» – отражена стоимость переработанной сырой нефти;

Дебет счета 20 «Основное производство»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражена стоимость услуг по переработке сырой нефти;

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражен НДС со стоимости услуг по переработке сырой нефти;

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – оплачены услуги по переработке сырой нефти;

Дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»,

Кредит счета 20 «Основное производство» – отражена стоимость продукции, изготовленной из сырой нефти (учет должен вестись по видам ГСМ).

Пример

ООО «Ямп» производит сигареты с фильтром на территории РФ. Ежемесячно выпускается 3000 штук сигарет.

Отпускная цена составляет 2 400 000 руб. на весь объем выпускаемой продукции.

Ставка акциза по дачному товару специфическая и составляет 65 руб. за 1000 шт. и 8 %, но не менее 20 % от отпускной цены.

Сумма налога, уплачиваемая в бюджет за месяц:

195 000 руб. (65 × 3000) + 192 000 руб. (2 400 000 × 8 %) = 387 000 руб.

Отпускная цена состоит из оптовой цены, а также суммы прибыли.

2 400 000 × 20 % = 480 000 руб. – величина 20-процентной доли в составе отпускной цены.

Так как величина акциза не должна быть меньше 20 % от отпускной цены, уплачивается 480 000 руб.

Федеральным законом от 26 июля 2006 г. № 134-ФЗ в ст. 200 Налогового кодекса РФ внесены изменения. С 2007 г. будут действовать вычеты, благодаря которым налогоплательщик сможет уменьшить сумму акциза. Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров п. 2 ст. 200 Налогового кодекса РФ. При передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов), в случае, если давальческим сырьем (материалами) являются подакцизные товары, вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные собственником указанного давальческого сырья при его приобретении либо уплаченные им при ввозе этого сырья (материалов) на территорию России, выпущенного в свободное обращение, а также суммы акциза, уплаченные собственником этого давальческого сырья при его производстве п. 3 ст. 200 Налогового кодекса РФ. Вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные на территории РФ по спирту этиловому, произведенному из пищевого сырья, использованному для производства алкогольной продукции п. 4 ст. 200 Налогового кодекса РФ. Вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров или отказа от них п. 5 ст. 200 Налогового кодекса РФ. Вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, при использовании денатурированного этилового спирта для производства неспиртосодержащей продукции п. 11 ст. 200 Налогового кодекса РФ. Вычетам подлежат суммы акциза, начисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, налогоплательщику, имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции п. 12 ст. 200 Налогового кодекса РФ. Вычетам подлежат суммы акциза, начисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство прямогонного бензина, при реализации п. 13 ст. 200 Налогового кодекса РФ. Чтобы воспользоваться вычетами сумм акциза по этиловому спирту для производства виноматериалов, в налоговые органы предоставляют документы, отображающие необходимую информацию. Например, организации-налогоплательщики, имеющие право на вычет, согласно п. 2 ст. 200, предоставляют копии документов:

1) договора купли-продажи виноматериалов, заключенного производителем виноматериалов и производителем алкогольной продукции;

2) платежных документов с отметкой банка, подтверждающих оплату приобретенных виноматериалов;

3) товарно-транспортных накладных поставки виноматериалов, счет-фактур;

4) купажных актов;

5) акта списания виноматериалов в производство.

Вычеты сумм акциза производятся в части стоимости подакцизных товаров, использованных в качестве основного сырья, фактически включенной в расходы на производство других подакцизных товаров. Налоговый вычет, связанный с возвратом товара от покупателя производится в полном объеме.

Пример

Налогоплательщик оприходовал денатурированный спирт с последующим использованием его в производстве неспиртосодержащей продукции. Для подтверждения акта использования вычета организация предоставляет в налоговую инспекцию следующие документы:

1) свидетельства на производство неспиртосодержащей продукции;

2) копии договора с производителем денатурированного этилового спирта;

3) реестров счет-фактур, выставленных производителями денатурированного этилового спирта. Форма и порядок предоставления реестров в налоговые органы определяются Министерством финансов РФ;

4) накладной на внутреннее перемещение;

5) акта приема-передачи между структурными подразделениями налогоплательщика;

6) акта списания в производство.

Пример: налогоплательщик реализует денатурированный спирт другому лицу, имеющему свидетельство на производство безалкогольной неспиртосодержащей продукции из данного сырья. Продавец подакцизного товара имеет право на налоговый вычет. В налоговый орган предоставляются документы:

1) свидетельства на производство денатурированного этилового спирта;

2) копии договора с налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции;

3) реестров счет-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) денатурированного этилового спирта. Форма и порядок предоставления реестров в налоговые органы определяются Министерством финансов РФ. Указанная отметка проставляется в случае соответствия сведений, указанных в налоговой декларации налогоплательщика-покупателя, имеющего свидетельство, сведениям, содержащимся в представленных налогоплательщиком-покупателем реестрах счет-фактур. Указанная отметка проставляется налоговым органом не позднее пяти дней со дня представления налоговой декларации в порядке, определяемом Министерством финансов РФ;

4) накладных на отпуск денатурированного этилового спирта;

5) актов приема-передачи денатурированного этилового спирта.

Пример

Организация на основе давальческого сырья (прямогонный бензин) занимается производством нефтехимической продукции. В этом случае допускается предоставление в налоговый орган одного из перечисленных документов:

1) накладной на внутреннее перемещение;

2) накладной на отпуск материалов на сторону;

3) лимитно-заборной карты;

4) акта приема-передачи сырья на переработку;

5) акта приема-передачи между структурными подразделениями налогоплательщика;

6) акта списания в производство.

2.3. Единый социальный налог

Единый социальный налог (ЕСН) был введен налоговым законодательством в 2001 г. Он предназначался для начисления и распределения в государственные внебюджетные фонды: Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Фонды обязательного медицинского страхования РФ.

Основной функцией ЕСН считалась мобилизация средств в этих фондах и дальнейшая реализация права граждан на пенсионное обеспечение, социальное обеспечение и медицинскую помощь.

Для исчисления ЕСН была разработана регрессивная шкала ставок налога, т. е. с увеличением налоговой базы, налоговая ставка становится меньше.

Так, в 2001 г. для налогоплательщиков применялись ставки ЕСН:

1) до 100 000 руб. – 35,6 %, а именно:

а) в Пенсионный фонд РФ – 28 %;

б) Фонд социального страхования РФ – 4 %;

в) ФФОМС – 0,2 %;

г) ТФОМС – 3,4 %;

2) от 100 001 до 300 000 руб. – 35 600 руб. + 20 % с суммы, превышающей 100 000 руб., а именно: