Аудит в организациях промышленности и торговли

7.6. Аудит кассовых операций

Целями аудита кассовых операций предприятий промышленности и торговли являются установление соответствия операций по учету денежных средств в кассе нормативным документам, выявление и предупреждение возможных нарушений и злоупотреблений.

Задачи аудита кассовых операций:

1) проверка своевременности, законности, достоверности и целесообразности операций по поступлению и списанию наличных денежных средств;

2) проверка обеспечения сохранности денежных средств в кассе;

3) проверка состояния платежно-расчетной дисциплины;

4) проверка правильности применения корреспонденции счетов по учету денежных средств;

5) правильность оформления первичных документов и отражения кассовых операций в регистрах бухгалтерского учета.

Источники информации.

1. Организационные документы:

1) положение по учетной политике;

2) приказ руководителя об утверждении лиц, имеющих право подписи документов по операциям с денежными средствами;

3) карточка с образцами подписей и оттиска печати.

2. Первичные документы:

1) приходные и расходные кассовые ордера;

2) банковские документы (чековые книжки);

3) оправдательные документы для осуществления операций с денежными средствами (счета-фактуры, авансовые отчеты, кассовые и товарные чеки, платежные ведомости, договоры);

4) регистры синтетического и аналитического учета (журнал-ордер и ведомость к нему, Кассовая книга, журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров);

5) отчетность (форма № 1 «Бухгалтерский баланс», статья актива «Касса»).

Аудит кассовых операций предприятий промышленности и торговли проводится путем сплошной проверки. При этом аудитор должен убедиться, соответствует ли порядок учета денежных средств порядку, установленному нормативными документами. Порядок хранения, расходования и учета денежных средств в кассе установлен Положением ЦБ РФ от 05.01.1998 г. № 14-П «О правилах организации наличного денежного обращения на территории РФ» (утв. ЦБР 19.12.1997 г.) (с изм. и доп. от 22.01.1999 г., 31.10.2002 г.).

При проверке следует установить, соблюдает ли предприятие установленный лимит хранения наличных денег, который устанавливается обслуживающим кредитным предприятием. При этом следует помнить, что превышение лимита допускается в течение трех рабочих дней в период выплаты заработной платы, пособий по временной нетрудоспособности и премий.

Банк имеет право проверять соблюдение организациями требований Порядка ведения кассовых операций. Корешки чековых книжек должны храниться в сброшюрованном виде и при закрытии счета в банке предъявляться в банк. Аудитор должен проверить целевое использование наличных средств, полученных по чекам в банке.

Особое внимание уделяется правильности документального оформления движения наличных денег. Проверяется ведение Кассовой книги, которое должно отвечать всем предъявленным требованиям. Предприятие должно вести только одну кассовую книгу, которая должна быть обязательно пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной или мастичной печатью. Количество листов в кассовой книге заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера предприятия. Если предприятие проводит кассовые операции с иностранной валютой, то они отражаются в одной кассовой книге с рублевыми операциями. Записи в кассовую книгу должны производиться кассиром сразу же после получения или выдачи денег по каждому ордеру. Ежедневно в конце рабочего дня кассир подсчитывает итоги операций за день, выводит остаток денег в кассе на следующее число и передает в бухгалтерию отчет кассира (копию записей в кассовой книге за день) с приходными и расходными кассовыми ордерами.

При необходимости аудитор может потребовать проведения внезапной инвентаризации кассы. При этом проверяется, имеется ли приказ о назначении кассира, заключен ли с ним договор о полной материальной ответственности, соответствует ли помещение кассы рекомендациям по обеспечению сохранности денежных средств, по противопожарной безопасности. Инвентаризация кассы должна проходить в присутствии кассира и главного бухгалтера. До начала проверки кассир составляет кассовый отчет, в который включает все приходные и расходные кассовые ордера, не вошедшие в последний кассовый отчет, оформляется расписка кассира в том, что к началу инвентаризации все приходные и расходные кассовые ордера включены в отчет, все денежные средства, поступившие в кассу, оприходованы, а выбывшие — списаны. Если на момент аудиторской проверки в кассе есть платежные ведомости, по которым частично выдана заработная плата, то выданные суммы приравниваются к наличным деньгам. Аудитор проверяет кассовый отчет, приложенные к нему документы, сопоставляет номера последних кассовых ордеров, включенных в отчет, с записями в журнале-регистрации. Этот прием необходим для установления полноты отражения последних кассовых операций. Аудитор визирует кассовый отчет штампом или подписью. Таким же образом гасятся все приложенные к нему документы. Это делается, чтобы впоследствии невозможно было внести исправления. После этого необходимо пересчитать все денежные средства. При наличии большого количества купюр составляется их опись, в которой указываются количество купюр, достоинство, сумма. После пересчета фактического наличия купюр, их количество сверяется с кассовым отчетом и определяется результат. При выявлении расхождений у кассира требуют объяснение, на основании которого руководством предприятия выносится решение.

После инвентаризации аудитор проверяет:

1) полноту и своевременность оприходования денежных средств, полученных по чекам;

2) созданы ли необходимые условия для обеспечения сохранности денежных средств при доставке их из банка и сдаче в банк;

3) соблюдается ли лимит хранения денег в кассе;

4) правильность оформления приходных и расходных кассовых ордеров, Кассовой книги, журнала регистрации приходных и расходных кассовых ордеров;

5) правильность ведения Кассовой книги и выведения остатков по ней;

6) соответствие фамилий в платежных ведомостях фамилиям в других документах;

7) соблюдается ли предел расчетов наличными деньгами между юридическими лицами;

8) соблюдается ли порядок ведения кассовых операций с применением контрольно-кассовых машин. Основные нарушения по кассовым операциям на предприятиях промышленности и торговли:

1) прямое хищение денежных средств. Оно выявляется с помощью инвентаризации;

2) неоприходование и присвоение поступивших денег. Выявляются сверкой учетных записей предприятия с записями банка посредством анализа непогашенной задолженности сотрудников и других лиц;

3) излишнее списание денег путем повторного использования документов или неправильных арифметических подсчетов. Выявляется сверкой кассовых отчетов с приложениями;

4) присвоение сумм, начисленных разным лицам. Выявляется путем сличения подписей лиц, получивших денежные средства, и их опроса;

5) отражение движения наличных денежных средств в кассовой книге за несколько дней на одном листе;

6) отсутствие указания в приходных и расходных кассовых ордерах основания получения денежных средств;

7) отсутствие доверенности на получение денег из кассы;

8) записи в кассовой книге сделаны карандашом;

9) выдача наличных денежных средств подотчетному лицу при отсутствии полного отчета по ранее выданному авансу;

10) не прошита кассовая книга, не пронумерованы листы;

11) не составляется реестр депонированных сумм.

7.7. Аудит расчетных операций

Целью аудита расчетных операций организаций промышленности и торговли является проверка соблюдения договорной и расчетной дисциплины, выполнения обязательств перед контрагентами, своевременности и точности отражения расчетных операций в учетных регистрах.

Задачи аудита расчетных операций:

1) проверка и подтверждение полноты и правильности проведенных инвентаризаций, расчетных операций и отражения их результатов в учете;

2) проверка и подтверждение правильности оформления первичных документов по приобретению материально-производственных запасов и получения услуг с целью подтверждения обоснованности кредиторской задолженности;

3) подтверждение своевременности погашения и правильности отражения на счетах бухгалтерского учета кредиторской задолженности;

4) проверка правильности оформления первичных документов по поставке товаров и оказанию услуг с целью подтверждения обоснованности возникновения дебиторской задолженности;

5) подтверждение своевременности погашения и правильности отражения на счетах бухгалтерского учета дебиторской задолженности;

6) проверка расчетов по недостачам и хищениям;

7) проверка законности и достоверности операций по расчетам с подотчетными лицами;

8) проверка своевременности и правильности расчетов с учредителями и отражения их в учете;

9) оценка правильности оформления и отражения в учете предъявленных претензий;

10) проверка законности и правильности расчетов по совместной деятельности.

Источники информации:

1) организационно-распорядительные документы:

а) учетная политика организации;

б) договоры;

в) письма;

г) приказы о направлении работников в командировку;

2) первичные документы:

а) платежные поручения;

б) платежные требования

в) инкассовые поручения;

г) заявление на аккредитив;

д) чеки;

е) счета-фактуры;

ж) командировочные удостоверения;

3) авансовые отчеты с приложением оправдательных документов;

з) регистры аналитического учета;

4) регистры синтетического учета:

а) журналы-ордера;

б) Главная книга;

5) отчетность:

а) форма № 1 «Бухгалтерский баланс», группа статей «Активы»;

6) Справка к Бухгалтерскому балансу «Справка-расшифровка дебиторской и кредиторской задолженностей»;

в) форма № 4 «Отчет о движении денежных средств»;

г) форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу», раздел 2 «Дебиторская и кредиторская задолженности».

При проверке расчетов с поставщиками и подрядчиками аудитор должен выяснить документальную обоснованность произведенных операций, убедиться в правильности оформления и подлинности документов.

Аудитор при проверке должен обратить внимание на:

1) наличие договоров на поставку продукции, выполнение работ услуг и правильность их оформления;

2) отсутствие у организации задолженности с истекшим сроком исковой давности;

3) правильность ведения аналитического учета по счету 60. Аналитический учет ведут по каждому поставщику и подрядчику. Аудитор проверяет, обеспечивает ли аналитический учет получение данных о задолженности поставщикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; по не оплаченным в срок расчетным документам; по неотфактурованным поставкам; авансам выданным; по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил; по просроченным векселям и др.;

4) правильность ведения синтетического учета по счету 60;

5) соответствие записей аналитического учета записям в Главной книге;

6) проведение инвентаризации расчетов, правильность оформления ее результатов;

7) полноту оприходования материальных ценностей от поставщиков (при этом сопоставляются данные об их количестве и стоимости по платежным документам с документами на их оприходование);

8) правильность списания затрат с Кредита счета 60 на себестоимость продукции, работ, услуг;

9) наличие штрафных санкций поставщикам при нарушении договорных обязательств;

10) правильность отражения операций при оплате векселей;

11) наличие поставщиков, осуществляющих поставку за иностранную валюту.

Необходимо установить дату возникновения и причины образования кредиторской задолженности;

При аудите расчетов с поставщиками и подрядчиками в организациях промышленности и торговли выявить участки работ с большими вероятностями ошибок и злоупотреблений позволяют основные процедуры. Среди таких процедур рекомендуется использовать:

1) анализ больших и необычных сумм и выявление их причин;

2) оценку большого и необычного снижения или увеличения в объемах покупок с целью установить, нет ли тенденции к снижению хозяйственной активности;

3) анализ всех случаев просроченной кредиторской задолженности и установление ее причин;

4) сверку кредитовых записей по журналу-ордеру с дебетовыми записями по счету 10 для выявления случаев несоответствия оприходования материалов и возникновения кредиторской задолженности;

5) сверку и подтверждение сальдо по основным поставщикам;

6) анализ счетов, вызвавших сомнение в части законности и экономической целесообразности;

7) сравнение сумм кредиторской задолженности на конец года с аналогичными документами за предыдущий год и выявление отклонений для определения тенденции изменения кредиторской задолженности.

Аудитору необходимо изучить, каким образом происходит прекращение обязательств (путем зачета взаимных требований, новацией, прощением долга, ликвидацией юридического лица и др.). Прекращение обязательств при зачете взаимных требований отражают по Дебету счета 60 и Кредиту счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Прощение долга является одним из видов дарения. Прощеная сумма долга является внереализационным доходом и отражается по Дебету счета 60 и Кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». При прекращении обязательств новацией происходит замена одного обязательства другим. Эта замена на синтетических счетах не отражается, осуществляются отметки только в аналитическом учете. Прекращение обязательств из-за ликвидации юридического лица, при списании кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывают по дебету счета 60 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Списание кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, осуществляют по результат проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации.

Расчеты с покупателями ведутся на счете 62. При аудите операций по этому счету аудитору необходимо:

1) проверить наличие договоров на поставку;

2) установить реальность задолженности покупателей, что подтверждается актами инвентаризации с покупателями;

3) при наличии задолженности установить дату ее возникновения и причину образования;

4) установить наличие задолженности с истекшим сроком исковой давности и определить, какие меры были приняты по ее взысканию. Невостребованная в срок задолженность покупателей и заказчиков списывается с Кредита счета 62 в Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» или счета 91 «Прочие доходы и расходы»;

5) узнать, уплачены ли НДС и сумма авансовых платежей в счет предстоящих поставок товара;

6) определить правильность установления цен на отпускаемые материальные ценности (они должны соответствовать ценам, указанным в документах поставки);

7) определить правильность ведения аналитического учета по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Аналитический учет ведут по каждому предъявленному покупателем или заказчиком счету, а при расчетах в порядке плановых платежей — по каждому покупателю и заказчику. Он должен обеспечить получение данных по покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок, и др.;

8) определить правильность оставления проводок по счету 62;

9) установить соответствие записей аналитического учета по счету 62 записям в Главной книге.

Для учета расчетов по возмещению материального ущерба, причиненного работниками организации в результате хищений, брака и недостач имущества предприятия, используется счет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба». Основными причинами хищения и недостач являются несоблюдение условий хранения материальных ценностей, формальное проведение инвентаризаций, отсутствие контроля за сохранностью имущества. Поэтому при проверке расчетов по возмещению материального ущерба аудитор должен основываться на результатах аудита материальных запасов, основных и денежных средств. При проверке расчетов по возмещению ущерба в организациях промышленности и торговли аудитору необходимо обратить внимание на:

1) причины возникновения материального ущерба;

2) правильность оформления и определения результатов инвентаризации имущества;

3) правильность и обоснованность списания недостач материальных ценностей, когда виновники не установлены;

4) ведение аналитического учета по счету 73-2;

5) соответствие записей аналитического учета по счету 73-2 записям в Главной книге.

Для расчетов с подотчетными лицами ведется счет 71. Аудит расчетов по этому счету проводится по таким направлениям, как:

1) проверка соответствия подотчетных лиц списку лиц, имеющих на это право, утвержденному руководителем организации;

2) проверка получения подотчетных сумм лицами, не отчитавшимися по ранее полученным суммам;

3) проверка соответствия фактического расхода подотчетных сумм целям, на которые они выданы;

4) проверка полноты оправдательных документов, прилагаемых к авансовому отчету;

5) проверка наличия приказа о направлении сотрудника в командировку;

6) проверка правильности возмещения командировочных расходов;

7) проверка выделения НДС в суммах командировочных расходов;

8) проверка отражения в учете НДС по приобретенным подотчетными лицами материальных ценностей;

9) проверка налогообложения подотчетных сумм;

10) проверка правильности определения остатков на конец расчетного периода по расчетам с подотчетными лицами, задолженности организации перед подотчетными лицами и подотчетного лица перед организацией (показываются отдельно);

11) проверка соответствия записей в записям в журнале-ордере.

Расчеты с учредителями по вкладам в уставный капитал учитываются на счете 75. Аудитору при проверке необходимо установить:

1) в каком размере и когда учредители внесли свои доли в уставный капитал;

2) в каком виде учредители внесли свою долю и как оформлены документы по взносам в уставный капитал;

3) правильность соответствия бухгалтерских проводок по формированию уставного капитала;

4) правильность удержания налога на доходы;

5) правильность ведения аналитического учета. Его ведут по каждому учредителю, кроме учета расчетов с акционерами — собственниками акций на предъявителя в акционерных обществах.

6) соответствие записей в первичных документах записям в Главной книге.

К счету 75 могут быть открыты следующие субсчета:

1) «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»;

2) «Расчеты по выплате доходов» и др.

Аудит расчетов по претензиям ведется на счете 76-2 «Расчеты по претензиям».

Виды претензий:

1) при выявлении ошибок в счетах поставщиков;

2) претензии за обнаружение несоответствия качества, технических условий условиям заказа;

3) претензии при обнаружении недостач груза;

4) претензии за брак и простои;

5) претензии к банкам по суммам, ошибочно списанным со счета предприятия;

6) претензии по санкциям, применяемым к контрагентам.

Претензии предъявляются в письменной форме с приложением всех необходимых документов. При проверке расчетов по претензиям аудитор должен проверить:

1) обоснованность, своевременность и правильность оформления документов;

2) обоснованность претензий, предъявляемых к проверяемому предприятию;

3) правильность ведения аналитического учета;

4) правильность состояния бухгалтерских записей по счету 76-2.

По договору простого товарищества, т. е. о совместной деятельности, двое или более лиц обязуются объединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для достижения прибыли и других целей. Внесенное товарищами имущество, произведенные в результате совместной деятельности и полученные от такой деятельности результаты признаются общедолевой собственностью. Пользование имуществом осуществляется по общему согласию. Прибыль распределяется пропорционально вкладам, если иное не предусмотрено в договоре. В плане счетов отсутствует специальный синтетический счет для учета операций, связанных с исполнением договоров простого товарищества. Деятельность товарищества учитывается на обособленном балансе, который специально открывается для этого. Активы и пассивы баланса не включаются в баланс юридических лиц. Стоимость общего имущества товарищей учитывается на счете 80 «Вклады товарищей». При аудите проверяются:

1) наличие договора о совместной деятельности;

2) операции, связанные с выполнением договоров простого товарищества;

3) правильность отражения в учете финансовых результатов, полученных от совместной деятельности;

4) правильность уплаты налогов по совместной деятельности.

Аудитору необходимо проверить порядок учета импортных операций, осуществляемых предприятиями промышленности и торговли. Он зависит от формы расчетов с иностранными поставщиками, условий поставки, содержания учетных партий. Поступившие товары принимают на учет по полной импортной стоимости. Она включает в себя контрактную цену товара и накладные расходы, оплаченные в иностранной валюте и в рублях. Аудитору важно определить правильность оформления основных документов, с помощью которых осуществляется валютный контроль, как то:

1) паспорт импортной сделки (в нем содержится информация из договора между резидентом и нерезидентом, предусматривающего оплату иностранной валютой, валютой РФ, векселями в иностранной валюте или в валюте РФ товаров, ввозимых на территорию РФ;

2) досье по импортной сделке (подборка документов, которая формируется по каждому паспорту импортной сделки);

3) карточка платежа (в ней содержатся сведения об осуществляемых платежах в счет обязательств импортера по контракту);

4) учетная карточка импортируемых товаров (в ней содержатся сведения из грузовой таможенной декларации об общей фактической стоимости импортируемых по контракту товаров);

5) ведомость банковского контроля (в ней содержаться данные об операциях по контракту);

6) отчет об операциях по импортным контрактам (в нем содержатся сведения об оплате, товарах, структуре платежей за отчетный период, количественном составе информационной базы данных). Аудитору необходимо проверить, проводилась ли на предприятии инвентаризация расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками и другими дебиторами и кредиторами. На основании данных инвентаризации дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, другие долги, нереальные для взыскания, списываются на уменьшение резервов по сомнительным долгам или на финансовые результаты организации. Суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, списываются на финансовые результаты организации.

7.8. Аудит материально-производственных запасов

Цель аудита материально-производственных запасов — установление соответствия операций по движению материалов требованиям законодательства, тождественности и достоверности остатков материально-производственных запасов, отраженных в учете, их фактическому наличию.

Основные нормативные документы: Федеральный закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изм. и доп. от 23.07.1998 г., 28.03., 31.12.2002 г., 10.01., 28.05., 30.06.2003 г.), Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, Положение по бухгалтерскому учету 5/01 «Учет материально-производственных запасов», Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению, Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, Законы РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций», «О налоге на имущество предприятий» и др.

Задачи аудита:

1) проверка полноты и своевременности оприходования материально-производственных запасов в общем по предприятию и в разрезе материально-ответственных лиц;

2) проверка организации складского хозяйства и обеспечения сохранности материально-производственных запасов;

3) проверка качества инвентаризаций материально-производственных запасов;

4) проверка порядка формирования стоимости материально-производственных запасов и соответствия учетной политике;

5) подтверждение целесообразности и законности операций по отпуску и списанию материально-производственных запасов.

Источники информации:

1) организационно-распорядительные документы (положение по учетной политике предприятия, приказ о назначении инвентаризационной комиссии, договор о материальной ответственности, договор на поставку материальных ценностей);

2) первичные документы (товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, доверенности, акты на списание материально-производственных запасов, карточки складского учета материалов, книги складского учета и др.);

3) сводные и накопительные документы (отчет о движении материальных ценностей, отчет о движении горюче-смазочных материалов и др.);

4) регистры синтетического и аналитического учета;

5) материалы инвентаризации (инвентаризационные описи, сличительные ведомости, ведомость учета недостач и потерь, распоряжение по утверждению результатов инвентаризации, письменные объяснения материально ответственных лиц);

6) отчетность (форма № 1 «Бухгалтерский баланс», раздел 2 «Оборотные активы», группа статей «Запасы», форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу», раздел 6 «Расходы по обычным видам деятельности», статьи «Материальные затраты»).

Производственные запасы — сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, запасные изделия, тара и др. Материально-производственные запасы используются при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг; предназначены для продажи или используются для управленческих нужд предприятия.

Для комплексного изучения состояния складского хозяйства организации аудитору необходимо провести обслуживание мест хранения производственных запасов. При этом проверяются условия хранения, степень противопожарной безопасности, оснащенность складов необходимым оборудованием, техникой, приборами, состояние охраны складских помещений. Низкий уровень организации складского хозяйства свидетельствует о низком уровне внутреннего контроля над сохранностью материально-производственных запасов. В ходе обследования особое внимание уделяется изучению характеристик материально ответственных лиц. Условиями обеспечения сохранности материально-производственных запасов являются разработка стандартов или должностных инструкций материально ответственных лиц и их ознакомление с этими документами. В данных документах отражаются права и обязанности работников, распорядок работы, порядок приемки и выдачи материально-производственных запасов, документальное оформление этих операций, ведение учета на складах, сроки сдачи отчетов в бухгалтерию.

При осмотре мест хранения проверяют, своевременно ли материально ответственные лица оформляют приемку и отпуск материалов и делают записи в книгах и карточках складского учета. В местах хранения могут возникать неучтенные излишки материально-производственных запасов и готовой продукции. Они могут создаваться одним из способов:

1) использованием сырья и материалов другой номенклатуры при изготовлении продукции;

2) обсчетом поставщиков сырья и материалов при взвешивании, определении сортности, влажности и других качественных характеристик;

3) обсчетом покупателей при отпуске им готовой продукции;

4) оформлением необоснованных актов на потери материалов при их транспортировке или хранении.

О наличии неучтенных излишков могут свидетельствовать расходы отдельных видов ценностей за определенные периоды, превышающие приход тех же ценностей. Такой перерасход перекрывается за счет последующих поступления и оприходования материалов аналогичных наименований.

Обследование состояния складского хозяйства в сочетании с документальной проверкой дает возможность сделать выводы о сохранности материально-производственных запасов в организации и предложить руководству профилактические мероприятия.

Важную роль в обеспечении сохранности материальных ценностей играет подбор работников, связанных с материальной ответственностью. На эти должности рекомендуется назначать лиц, имеющих специальную подготовку и не имеющих взысканий за хищения и злоупотребления.

Далее аудитор проверяет качество инвентаризаций материально-производственных запасов. В первую очередь необходимо определить, всегда ли на предприятии проводится обязательная инвентаризация (перед составлением годовой отчетности, при смене материально ответственного лица, при выявлении хищений, порче имущества и др.). После установления периодичности проведения инвентаризации аудитор должен ознакомиться с порядком ее проведения. При этом проверяются приказы руководства на создание инвентаризационной комиссии, в состав которой должны быть включены специалисты, хорошо знакомые с условиями хранении и порядком учета материальных ценностей. Затем аудитор исследует инвентаризационные описи, записи в которых производятся в следующем порядке: комиссия фиксирует фактические остатки материальных ценностей в местах их хранения, а затем в бухгалтерии в описи заносятся учетные данные. Если инвентаризация фактически проводилась и проводилась качественно, то в инвентаризационных описях должны иметься отклонения учетного количества от фактических данных.

Проверке также подлежат сличительные ведомости, в которых отражают результаты инвентаризации. В сличительные ведомости заносят только те виды материальных ценностей, по которым выявлены излишки или недостачи по сравнению с данными бухгалтерского учета. По каждому случаю недостач или излишков материально ответственные лица представляют письменные объяснения. Взаимный зачет недостач излишками допускается только с разрешения руководства, если они образовались по материальным ценностям одного наименования у одного и того же материально ответственного лица и за один и тот же период. После зачета определяется окончательная сумма излишков или недостач. Правильность их определения и отражения в учете должен проверить аудитор.

Аудитор анализирует инвентаризационные ведомости на предмет указания всех необходимых реквизитов. На каждой странице описи должны быть указаны прописью число порядковых номеров и общий итог количества всех материальных ценностей в натуральном выражении. Также опись должна содержать перечень всех членов инвентаризационной комиссии с указанием их должностей и подписей. Аудитор может провести выборочную инвентаризацию. Объем определяется аудитором самостоятельно на основе своего профессионального суждения. Это объем обусловлен степенью доверия к системе внутреннего контроля клиента. Если на предыдущих стадиях проверки был выявлен слабый контроль над сохранностью материальных ценностей, необходима сплошная инвентаризация, если же контроль осуществляется на достаточно высоком уровне, то проводится выборочная проверка. Но если результаты выборочной инвентаризации окажутся неудовлетворительными, рекомендуется провести сплошную проверку.

До начала проведения инвентаризации аудитор должен ознакомиться с номенклатурой и объемом материальных ценностей, получить информацию обо всех местах хранения, проинструктировать специалистов, включенных в инвентаризационную комиссию. На дату проведения инвентаризации должны быть получены учетные данные о материальных ценностях. От материально ответственного лица необходимо получить расписку в том, что все документы, относящиеся к приходу и расходу материальных ценностей, сданы в бухгалтерию.

После окончания инвентаризации аудитор должен получить копию инвентаризационной описи, чтобы не допустить внесения в нее последующих изменений.

Результаты инвентаризации, проведенной с участием аудитора, а также знакомство с организацией проведения и правильности учета результатов прошлых инвентаризаций позволяют определить содержание и объем аудиторских процедур на последующих этапах проверки.

Проверка полноты оприходования и правильности оценки материально-производственных запасов — важный этап аудиторской проверки материально-производственных запасов предприятий промышленности и торговли. Нарушение порядка оприходования приводит к хищениям материально-производственных запасов, возникновению излишков сырья, из которого впоследствии можно изготовить неучтенную продукцию. Неучтенная продукция может быть реализована без отражения в учете с целью уменьшения налоговой базы и присвоения полученных средств.

Организация может самостоятельно выбрать вариант оценки материально-производственных запасов при их списании:

1) по себестоимости каждой единицы;

2) по средней себестоимости;

3) по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО);

4) по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО).

Аудитору необходимо оценить правомерность применения той или иной формы первичной документации, проверить, насколько соблюдается порядок их заполнения, все ли обязательные реквизиты заполняются, оговариваются ли исправления ошибок, составляются ли они в момент совершения операций, соблюдается ли график документооборота.

На последующих этапах сопоставляются данные документов на оприходование материальных ценностей с данными сопроводительных документов поставщиков. В случае расхождений между фактическим наличием материальных ценностей и наличием, указанным в документах поставщиков, должны составляться коммерческие акты и предъявляться претензии поставщикам. Поверяя реальность операций, аудитор должен установить наличие договоров на поставку материалов, правильность их составления, сопоставимость документов по оплате с данными на оприходование материально-производственных запасов. Также проверяется правильность учета и принятия к зачету налога на добавленную стоимость. Зачет налога производится в том случае, если материалы оприходованы и оплачены, а также используются на производственные нужды. Если в документах поставщиков, подтверждающих стоимость приобретенных материальных ресурсов, не выделена сумма налога на добавленную стоимость, то выделение ее расчетным путем не производится.

Аудитору необходимо изучить отражение на счетах бухгалтерского учета операций по заготовлению материальных ценностей. Корреспонденция счетов должна соответствовать учетной политике организации.

Следующий этап аудиторской проверки материально-производственных запасов — проверка операций по отпуску материалов. В первую очередь, проверяют отпуск материалов в производство и обоснованность их списания на затраты. Необоснованное списание материалов на затраты приводит к завышению себестоимости продукции и занижению прибыли. Расход материалов должен быть подтвержден соответствующими документами. Если на предприятии применяют нормы расходов, важно проверить правильность учета отклонений от норм. Если достигнута экономия по сравнению с нормами, то на себестоимость должен относиться фактический расход, а не нормативный. Если допущен перерасход, то он списывается на затраты производства с разрешения руководства организации. Причем для каждого случая перерасхода должны быть представлены объяснения материально ответственного лица. Аудитор проверяет, не списываются ли материальные ценности без предварительного их оприходования или без оформления соответствующих документов. Фактическая стоимость материалов, израсходованных в производстве, определяется в соответствии методом, указанным в учетной политике организации. При отпуске материалов аудитор проверяет наличие накладных, доверенностей, правильность их оформления, поступление выручки от реализации на расчетный счет или в кассу предприятия в полном объеме. Если материальные ценности реализуются по ценам ниже рыночных, то нужно проверить правильность расчета разницы, корректировки налогооблагаемой прибыли за соответствующий период.

Аудитор должен обратить внимание на информацию о материальных ценностях, отраженную в приказе об учетной политике организации:

1) методы оценки материально-производственных запасов по их видам;

2) последствия изменения в учетной политике методов оценки материально-производственных запасов. При этом важно оценить экономические последствия такого изменения;

3) стоимость материально-производственных запасов, переданных в залог. Материально-производственные запасы, которые переданы в залог, остаются в собственности организации, отражаются на балансе залогодателя;

4) разницу между фактической себестоимостью материально-производственных запасов и стоимость их возможной реализации на конец отчетного года. Сумма уценки относится на финансовый результат, но не учитывается для целей налогообложения.

В ходе проверки контролируется равенство данных аналитического, синтетического учета и отчетности. Для этого проверяют точность арифметических расчетов, правильность переноса оборотов и остатков по счетам в регистры синтетического учета, Главную книгу, отчетность.

7.9. Аудит расходов на производство, калькулирования себестоимости продукции, товаров, услуг

Цель аудита — установление обоснованности формирования расходов на производство, проверка правильности отражения операций, связанных с расходами, проверка методики и правильности исчисления себестоимости продукции, работ, услуг.

Аудиторская проверка производственных затрат — это очень трудоемкий процесс. Он требует от аудитора, помимо знаний множества нормативных документов, знания отрасли и бизнеса клиента. До начала документальной проверки аудитору необходимо изучить организационные и технологические особенности предприятия, специализацию, масштаб и структуру каждого направления его производственной деятельности. Следует также проанализировать сильные и слабые стороны внутреннего контроля производственной деятельности. С этой целью проводится тестирование средств контроля. Для оценки системы внутреннего контроля за производственным процессом проводят сравнительный анализ фактических показателей себестоимости продукции с плановой (нормативной). При выявлении значительных отклонений необходимо выявить причины Плановую себестоимость продукции определяют с учетом технологии производства. Расходы планируются с учетом обоснованных норм расхода материальных ресурсов, нормативов затрат труда и финансовых ресурсов. Сравнительный анализ себестоимости продукции можно дополнить анализом каждой статьи затрат на единицу продукции.

Для оценки системы внутреннего контроля за производственными затратами важно провести анализ организации управленческого учета на предприятии. Необходимо проверить, соответствует ли организация управленческого учета технологическим особенностям. Если нет, то аудитор может рекомендовать клиенту ряд изменений, которые позволят организовать учет в соответствии с целью деятельности организации. Очень важно для аудитора определить содержание учета затрат, поскольку это позволит проверить правильность учета. Учет затрат на производство должен соответствовать основным целям деятельности предприятия. Главные задачи управленческого учета:

1) выявление областей наибольшего риска и узких мест в деятельности предприятия;

2) формирование ценовой политики, в том числе пределов скидок при различных видах сбыта и платежа;

3) формирование ассортиментной политики и выявление убыточных видов продукции;

4) наблюдение и контроль уровня затрат и формирование экономической стратегии на будущее;

5) исчисление себестоимости выпускаемой продукции для расчета и оценки финансовых результатов. Программа аудита включает следующие этапы:

1) проверку достоверности отчетности о расходах на производство, объемах производства, себестоимости продукции;

2) проверку тождественности показателей первичного, аналитического и синтетического учета, Главной книги, бухгалтерского баланса;

3) анализ состава и обоснованности отнесения отдельных видов расходов на себестоимость продукции;

4) проверку правильности разграничения производственных затрат по отчетным периодам, распределения расходов по незавершенному производству;

5) проверку правильности начисления оплаты труда, исчисления единого социального налога и др.;

6) проверку наличия смет на ремонт основных средств и их выполнение;

7) проверка организации налогового учета расходов;

8) проверку распределения общехозяйственных и общепроизводственных расходов по объектам калькуляции;

9) анализ состава затрат, выявление резервов снижения себестоимости и подготовку мероприятий по устранению причин, вызывающих увеличение себестоимости продукции.

Аудитор проверяет соблюдение основных принципов организации учета затрат на производство:

1) постоянство принятой методики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в течение года;

2) полноту отражения в учете всех хозяйственных операций;

3) правильное отнесение доходов и расходов к отчетным периодам;

4) регламентацию состава себестоимости продукции;

5) согласованность фактических показателей себестоимости продукции с нормативными показателями. Аудитору необходимо определить, как расходы признаются в бухгалтерском учете. Обязательно должны быть выполнены следующие условия: расход производится в соответствии с конкретным договором, требованиями законодательных, нормативных актов; сумма расхода может быть определена; есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод предприятия. Если какое-то из данных условий не выполняется, то в бухгалтерском учете организации признаются не расходы, а дебиторская задолженность.

Формирование на счетах бухгалтерского учета себестоимости продукции (работ, услуг), как правило, осуществляется по принципу учета всех расходов, связанных с ее производством. Корректировка затрат с учетом утвержденных лимитов, норм и нормативов производится только для целей налогообложения и не предполагает записей в регистрах бухгалтерского учета.

Аудитор должен в процессе проверки учитывать особенности налогового учета себестоимости готовой продукции и товаров в производстве и торговле.

1. Расходы производственных предприятий, связанные с производством и реализацией, делятся на прямые и косвенные. К прямым относят расходы на приобретение сырья и материалов, которые используются в процессе производства продукции (выполнения работ, оказания услуг); на приобретение комплектующих изделий и полуфабрикатов, необходимых для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг); на оплату труда основного производственного персонала и единый социальный налог (ЕСН), начисленный с заработной платы; связанные с начислением амортизации по основным средствам производственного назначения. Остальные расходы (кроме внереализационных) относят к косвенным. Облагаемую прибыль организации уменьшают только те прямые расходы, которые относятся к реализованной продукции. Косвенные и внереализационные расходы учитываются при налогообложении полностью.

2. Расходы торговых фирм также делятся на прямые и косвенные. К прямым расходам относят стоимость товаров, реализованных в отчетном (налоговом) периоде; транспортные расходы по доставке товаров до покупателя (если они не включены в цену товара). Остальные расходы (кроме внереализационных) относятся к косвенным. Облагаемую прибыль уменьшают только те прямые расходы, которые относятся к реализованным товарам.

Аудитор должен учитывать, что в себестоимость продукции не включаются следующие виды расходов: расходы на упаковывание, транспортировку, возмещаемые покупателями сверх оптовой цены продукции; штрафы, пени, неустойки, получаемые и уплачиваемые за нарушение договорных условий поставки и условий перевозки; платежи за использование ссуд банков; убытки от аннулированных заказов; убытки от стихийных бедствий; выявленные в отчетном году убытки (кроме потерь от брака) от операций прошлых лет, принадлежность которых к прошлым годам подтверждается документально; потери и убытки отчетного года, по которым истекли сроки исковой давности, убытки от списания безнадежных долгов.

Аудитор должен обратить внимание, что недостачи и потери товарно-материальных ценностей, выявленные при инвентаризации и других проверках, когда конкретные виновные лица не установлены, потери от брака продукции прошлых лет, вывяленные в отчетном году, могут быть включены в состав фактических затрат на производство и фактической себестоимости продукции отчетного года независимо от времени их возникновения.

Далее аудитор проверяет правильность отнесения затрат к тем или иным элементам. По статье «Материальные затраты» отражается стоимость покупных сырья и материалов, которые используются на производственные нужды; работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями; топлива всех видов; потерь от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли. Аудитор должен проверить, вычитаются ли из затрат на материальные ресурсы, включаемые в себестоимость продукции, стоимость возвратных отходов. Затраты на оплату труда включают все начисления работникам в денежной или натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсации, связанные с режимом работы или условиями труда, премии, затраты, связанные с содержанием работников, предусмотренные трудовыми договорами. Аудитор проверяет правильность распределения между видами продукции отчислений на социальные нужды производственных работников. Очень важно изучить, каким образом осуществляется на предприятии списание брака. Синтетический учет потерь от брака ведут на счете 28 «Брак в производстве».

В составе общехозяйственных и общепроизводственных расходов многие виды затрат ограничиваются утвержденными лимитами, нормами, нормативами для налогообложения, контроля затрат. К ним относят командировочные, представительские расходы, расходы на компенсацию за использование для служебных целей личных легковых автомобилей и др. Аудитору необходимо проверить целесообразность применения тех или иных норм, нормативов и правильность включения данных затрат в себестоимость продукции.

При проверке правильности исчисления себестоимости аудитор проверяет:

1) правильность классификации затрат на производство;

2) правильность учета и распределения затрат по статьям калькуляции;

3) правильность ведения аналитического и синтетического учета затрат;

4) правильность определения методов учета затрат и калькуляции продукции;

5) правильность составления в учете проводок;

6) соответствие записей синтетического и аналитического учета по счетам 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства» и другим записям Главной книги, бухгалтерского баланса.

Данные о фактических затратах на производство аудитор сопоставляет с плановыми, анализирует возможные отклонения, дает рекомендации по внедрению эффективных мероприятий, по развитию и совершенствованию производства. Аудитор должен рекомендовать руководству наладить учет затрат, основанный на единстве методик расчетов, группировок и распределения.

7.10. Аудит операций с основными средствами и нематериальными активами

Цель аудита основных средств и нематериальных активов на предприятиях промышленности и торговли — проверка правильности операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств и нематериальных активов, а также правильности ведения учета.

Нормативные акты: Федеральный закон «О бухгалтерском учете»; Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01; Классификатор основных средств; План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению и др. Задачи аудита основных средств и нематериальных активов:

1) проверка документального оформления наличия и движения основных средств;

2) проверка правильного отражения в учете операций поступления, внутреннего перемещения и выбытия основных средств;

3) проверка правильного определения балансовой стоимости основных средств;

4) проверка наличия и сохранности основных средств;

5) проверка правильного оформления материалов инвентаризации основных средств и отражения в учете;

6) проверка правильного отражения в учете расходов на ремонт основных средств;

7) проверка правильного начисления и перечисления арендной платы за использование основных средств;

8) проверка правильности оформления результатов инвентаризации нематериальных активов и отражения результатов инвентаризации в учете;

9) проверка правильности синтетического и аналитического учета нематериальных активов;

10) проверка полноты и правильности оформления документов, устанавливающих право собственности на земельные участки.

Источники информации.

1. Организационные документы:

1) положение по учетной политике организации;

2) материалы переоценки;

3) документы, удостоверяющие право собственности на основные средства и нематериальные активы;

4) договоры и акты купли-продажи.

2. Первичные документы:

1) акты приема-передачи основных средств (форма ОС-1);

2) акты приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (акт ОС-3);

3) акт на списание основных средств (форма ОС-4);

4) акт на списание автотранспортных средств (форма ОС-4а);

5) акт о приемке оборудования (форма ОС-14);

6) акт приемки-передачи оборудования в монтаж (форма ОС-15);

7) акт о выявленных дефектах оборудования (форма ОС-16);

8) коммерческие акты;

9) накладные;

10) инвентарные карточки (форма ОС-6);

11) инвентаризационные описи, сличительные ведомости.

3. Регистры синтетического и аналитического учета.

4. Отчетность (форма № 1 «Бухгалтерский баланс», раздел «Внеобортные активы», форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу», раздел «Амортизируемое имущество» и др.)

Тестирование систем и внутреннего контроля систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля осуществляется с применением анкет и вопросников. Аудитор заранее составляет вопросник, который включает в себя перечень вопросов, которые он планирует задать сотрудникам организации, с перечнем ответов. На бланке вопросника указываются должность, фамилия, имя, отчество лица, с которым проводилась беседа. По результатам опросника аудитор делает вывод о состоянии бухгалтерского учета и системе внутреннего контроля, определяет степень аудиторского риска и последующие процедуры по проверке правильности учета основных средств.

При тестировании системы бухгалтерского учета основных средств аудитор должен получить ответы на следующие вопросы:

1) фиксируются ли в учете места размещения и эксплуатации основных средств;

2) отражается ли в учете факт сдачи основных средств в аренду;

3) отражаются ли в учете основные средства на дату утверждения акта приема-передачи основного средства;

4) подписываются ли главным бухгалтером и утверждаются ли руководителем акты приема-передачи и списания основных средств;

5) производится ли классификация основных средств на соответствующие группы;

6) выбран ли вариант начисления амортизации в учетной политике;

7) выбран ли вариант учета и финансирования затрат на ремонт основных средств в учетной политике;

8) разработаны ли схемы отражения на счетах бухгалтерского учета движения основных средств;

9) организован ли аналитический учет основных средств, ведутся ли инвентарные карточки учета основных средств;

10) соблюдается ли график документооборота по учету основных средств;

11) соответствуют ли данные регистров учета основных средств данным Главной книги.

Независимо от организационной формы собственности аудит основных средств начинают со знакомства с учетной политикой предприятия по организации учета основных средств. По назначению основные средства подразделяют на производственные основные средства основной сферы деятельности; производственные основные средства других отраслей; непроизводственные основные средства. По видам различают следующие виды основных средств:

1) здания;

2) сооружения;

3) передаточные устройства;

4) машины и оборудование;

5) транспортные средства;

6) инструмент;

7) производственный инвентарь и принадлежности;

8) хозяйственный инвентарь;

9) рабочий продуктивный скот;

10) многолетние насаждения;

11) капитальные затраты по улучшению земель;

12) прочие основные средства.

При проведении аудита основных средств на предприятиях промышленности и торговли проверяются их техническое состояние, правильность оформления операций по поступлению, перемещению и выбытию, правильность организации аналитического учета. Также необходимо выяснить, все ли основные средства закреплены за материально ответственными лицами, правильность проведения последней инвентаризации, ее результаты и их отражение в учете. Проверка инвентарных карточек необходима для получения информации о состоянии и использовании объектов основных средств. Аудитор должен проверить количество инвентарных карточек. Для этого сопоставляются данные описей инвентарных карточек по учету основных средств с имеющимися в картотеке. Если обнаружено отсутствие каких-либо карточек, аудитору следует выяснить причины, убедиться в наличии объектов основных средств, по которым нет инвентарных карточек, и предложить руководству предприятия восстановить аналитический учет основных средств. Если аудитор установил расхождение между данными синтетического и аналитического учета, ему необходимо выяснить причины, выявить виновных лиц и внести предложения по устранению несоответствия. Также необходимо убедиться в достоверности показателей инвентарных карточек. Такая проверка проводится выборочно.

Важным условием сохранности основных средств на предприятиях промышленности и торговли является проведение инвентаризаций. В процессе аудита необходимо проверить полноту и своевременность проведения инвентаризации и правильность отражения ее результатов. Аудитору важно установить достоверность результатов инвентаризации. Аудитор может легко убедиться в наличии объектов основных средств. При небольшом их количестве проводится сплошная проверка. При значительном количестве аудитор может проверить наличие тех, которые с большей вероятностью могут быть присвоены должностными лицами. Аудитор должен обратить внимание на качество оформления инвентарных описей. На практике встречаются случаи, когда фактически не проведенная инвентаризация оформляется описями, в которые переносятся данные из инвентарных карточек и описей за предыдущие периоды. Необходимо проверить, были ли выявлены в процессе инвентаризации основные средства, пришедшие в негодность и подлежащие списанию. На основе изучения материалов инвентаризации даются заключение о качестве проведенной инвентаризации и предложения руководству по улучшению учета основных средств.

При проверке операций по поступлению основных средств следует установить целесообразность их строительства или приобретения. Целесообразность приобретения основных средств определяется производственной необходимостью и эффективностью использования. Полноту и своевременность оприходования поступивших основных средств определяют сопоставлением оприходования средств по счету 01 «Основные средства» с датами, указанными в первичной документации. Несвоевременность оприходования влечет за собой недоначисление износа, что приводит к искажению стоимости объекта, себестоимости продукции и финансовых результатов организации. Аудитор должен отдельно проверить операции по поступлению и оприходованию основных средств, полученных в качестве вкладов в уставный капитал.

При проведении аудита основных средств в промышленности и торговле аудитор должен обратить внимание на правильность оценки. Поступившие в организацию основные средства оцениваются по фактической стоимости приобретения, включая затраты по их возведению или приобретению, расходы по доставке, монтажу, на консультационные услуги. Первоначальная стоимость не подлежит изменению, за исключением случаев достройки, дооборудования, переоценки основных средств. Документационной проверке подлежат операции по списанию основных средств. Правильность и своевременность документационного оформления выбытия основных средств устанавливаются проверкой первичных документов, а ликвидация — по актам списания. В процессе контроля выясняют, не было ли случаев списания новых объектов основных средств и замены их старыми.

Аудитор должен проверить правильность учета капитальных вложений. Для этого изучаются ведение аналитического учета по счету 08 «Капитальные вложения», отнесение затрат по капитальному строительству, оформление ввода в эксплуатацию основных средств.

В ходе контроля необходимо установить, все ли объекты основных средств учитываются при начислении амортизации, учитывается ли при этом их движение, правильно ли применяются нормы амортизации, нет ли случаев начисления амортизации во время проведения реконструкции основных средств с полной остановкой, нет ли случаев прекращения начисления амортизация во время ремонта и простоев основных средств. При проверке полноты принятия в расчет основных средств при начислении амортизации сравнивают общую стоимость основных средств с остатком по счету 01 «Основные средства», Главной книгой и бухгалтерским балансом на соответствующую дату. Аудитор проверяет расчет амортизации основных средств с учетом их движения в течение года. В течение года размер амортизации за отчетный месяц определяется исходя из суммы, начисленной за предыдущий месяц, скорректированной в связи с изменениями в составе основных средств. К сумме амортизации, начисленной в предыдущем месяце, прибавляют сумму амортизации по поступившим в отчетном периоде основным средствам и вычитают сумму амортизации по выбывшим. Начисление амортизации основных средств без учета их движения приводит к искажению учетных данных о действительной остаточной стоимости основных средств, расходах на производство. По всем фактам неправильного начисления амортизации определяется сумма отклонений, проводится анализ, каким образом эти факты повлияли на себестоимость продукции и финансовые результаты. Аудитор может порекомендовать руководству предприятия внести соответствующие изменения в бухгалтерский учет и отчетность.

При проведении аудита расходов на ремонт основных средств обращают внимание на правильность отражения в учете этих расходов, соответствие метода учета расходов методу, установленному в учетной политике, правильность составления плана и смет капитального ремонта. При проведении капитального ремонта основным средств подрядным способом следует установить, имеются ли договоры подряда, правильно ли они оформлены, не была ли превышена стоимость ремонта, указанная в договоре. Для выявления причин удорожания ремонта, осуществляемого хозяйственным способом, необходимо проверить правильность формирования расходов по статьям затрат. При этом важно убедиться, не допускались ли приписки работ с целью завышения заработной платы, стоимости израсходованных материалов, не завышены ли нормы расхода материалов и расценки по оплате труда. Целесообразность и законность операций по ремонту основных средств устанавливают на основании проверки первичных документов. Факты незаконного списания ремонтного материала выявляются путем проведения встречной сверки документов, контроля документов по взаимосвязанным операциям, опроса должностных лиц, выборочной инвентаризации выполненных работ. Аудитору следует проверить правильность учета затрат на проведение ремонта основных средств. В этом случае руководствуются учетной политикой предприятия, в которой определены варианты включения в себестоимость продукции затрат на ремонт основных средств. В организации может создаваться ремонтный фонд.

При проверке операций с нематериальными активами аудитор должен обратить внимание на:

1) правильность документального оформления объектов нематериальных активов:

а) исключительного права на изобретение, промышленный образец. Если нематериальный актив создан в организации, то документом, подтверждающим его существование и правомерность организации на него, является патент, выданный Роспатентом, если он приобретен, — то договор и лицензия;

б) исключительного авторского права на программы для ЭВМ, базы данных. Если актив создан в организации, подтверждающими документами являются акт ввода нематериального актива в эксплуатацию, свидетельство о регистрации права на данный нематериальный актив; если актив приобретен — договор, первичные документы, подтверждающие передачу нематериального актива;

в) деловой репутации организации. Подтверждающим документом выступают документы на приобретение имущественного комплекса, позволяющего определить величину деловой репутации;

г) организационных расходов. Подтверждающие документы — это учредительные документы, копии первичных документов, подтверждающих произведенные расходы;

2) правильность отражения первоначальной оценки нематериальных активов;

3) соблюдение правил списания объектов нематериальных активов с баланса предприятия;

4) правильность начисления амортизации нематериальных активов;

5) способ отражения порядка начисления амортизации в учетной политике предприятия.

Амортизация начисляется в течение срока полезного использования. По нематериальным активам, для которых невозможно установить срок полезного использования, амортизация начисляется в течение 20 лет. Аудитор должен помнить, что для налогового учета этот срок установлен в размере 10 лет. По отдельным видам (таким как ноу-хау, товарные знаки и др.) нематериальных активов амортизация может не начисляться;

6) правильность ведения синтетического и аналитического учета нематериальных активов. Аудитор должен проверить соответствие корреспонденции счетов по начислению амортизации нематериальных активов указанной в учетной политике предприятия. Для разных видов нематериальных активов устанавливаются различные схемы корреспонденции счетов;

7) проверку соответствия данных синтетического и аналитического учета нематериальных активов записям в Главной книге, Бухгалтерском балансе.

7.11. Аудит продаж

Цель аудита продаж на предприятиях промышленности и торговли — установление достоверности отражения в учете и отчетности выручки от реализации продукции и расходов на продажу.

Задачи аудита:

1) проверка договоров на поставку продукции;

2) проверка документов, подтверждающих отгрузку продукции;

3) проверка оценки отгруженной продукции;

4) проверка правильности формирования себестоимости реализованной продукции;

5) проверка соответствия учета операций по реализации продукции принятой учетной политике;

6) проверка расходов на продажу.

Источники информации:

1) организационно-распорядительные документы (приказ об учетной политике, договоры на поставку продукции);

2) первичные документы (товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, накладные внутрихозяйственного назначения, приемные квитанции, книга продаж);

3) регистры синтетического и аналитического учета;

4) отчетность (форма № 1 «Бухгалтерский баланс», форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»).

Готовая продукция — изделия и полуфабрикаты, соответствующие действующим стандартам и техническим условиям, принятые на склад или заказчиком.

При проверке операций по выпуску готовой продукции аудитор должен:

1) ознакомиться с учетной политикой организации, в частности с:

а) методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции;

б) методом распределения по видам выпускаемой продукции затрат вспомогательных производств;

в) методом распределения по видам выпускаемой продукции общепроизводственных расходов;

г) методом распределения по видам выпускаемой продукции коммерческих расходов;

д) порядком оценки незавершенного производства и готовой продукции;

е) способом ведения бухгалтерского учета готовой продукции;

ж) списанием расходов со счета 26;

з) использованием счета 40 «Выпуск продукции»;

2) проверить наличие приказа о назначении материально ответственного лица и договоров о полной материальной ответственности с работниками предприятия;

3) проверить правильность и своевременность оформления документов на сдачу продукции из производства на склад;

4) проверить наличие материалов инвентаризации и правильность отражения ее результатов в учете;

5) проверить достоверность отражения себестоимости отгруженной продукции;

6) проверить правильность составления бухгалтерских записей по учету выпуска готовой продукции, работ, услуг;

7) проверить правильность оценки готовой продукции;

8) проверить наличие и правильность оформления доверенностей на получение готовой продукции, если она отпускается непосредственно со склада;

9) проверить правильность отражения в учете продукции, полученной из давальческого сырья;

10) проверить соответствие записей аналитического и синтетического учета по счетам 43 «Готовая продукция», 40 «Выпуск продукции» записям в Главной книге и бухгалтерском балансе.

Аудитор обращает внимание на применяемую организацией номенклатуру издержек обращения и производства и соответствие ее учетной политике.

Первоначально аудитор должен проверить правильность учета отгрузки и реализации продукции. При этом он устанавливает, заключены ли договоры на поставку готовой продукции и соблюдены ли требования по их оформлению. Важно обратить внимание на правильность установления цены на отгруженную продукцию. Продукция может быть реализована по следующим ценам:

1) по свободным отпускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость;

2) по государственным регулируемым оптовым ценам и тарифам, увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость;

3) по государственным регулируемым розничным ценам и тарифам, включающим налог на добавленную стоимость.

Особое внимание нужно уделить правильности применения цен и тарифов двух последних групп, так как в этой области велика вероятность допущения ошибок и наложения санкций.

Если организации самостоятельно закупают товары, то при исчислении покупной стоимости поступающих товаров в эту статью можно включить не только цену, предусмотренную договором, но и транспортные услуги, таможенные пошлины и прочие расходы по закупке и транспортировке.

Далее аудитор проверяет правильность установления оптовой цены с учетом расходов по доставке продукции от поставщика до покупателя в соответствии с заключенным договором поставки. Различают несколько франко-мест, которые указываются в договоре и до которых все расходы несет поставщик. Различают франко-склад поставщика (все расходы, связанные с отгрузкой, предприятие-поставщик берет на себя); франко-станция отправления (поставщик оплачивает железнодорожный тариф и стоимость погрузки в вагоны); франко-вагон-станция назначения (поставщик оплачивает сумму железнодорожного тарифа); франко-станция назначения (поставщик оплачивает железнодорожный тариф и расходы по отгрузке); франко-склад покупателя (кроме указанных выше расходов, поставщик оплачивает погрузо-разгрузочные работы на складе покупателя, стоимость перевозки до его склада). Транспортные расходы включают оплату транспортных услуг сторонних организаций за перевозки товаров; стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств; плату за временное хранение грузов на станциях отправления; плату за обслуживание подъездных путей и складов и др.

Расходы на хранение, упаковку товаров включают фактическую стоимость материалов, израсходованных при сортировке, фасовке и упаковке продукции; плату за услуги сторонних организаций при выполнении данных работ; плату за временное хранение товаров на складах сторонних организаций; прочие расходы.

Аудитор должен проверить правильность оформления документов по отпуску продукции, если она отпускается со склада поставщика, правильность ведения аналитического и синтетического учета отгрузки и реализации продукции, работ, услуг, соответствие записей синтетического и аналитического учета по счету 90 «Продажи» записям в Главной книге и бухгалтерском балансе.

Расходы, связанные с продажей продукции, работ, услуг, учитываются на счете 44 «Издержки обращения». К ним относятся расходы на затаривание и упаковку готовой продукции на складах;

расходы по доставке продукции на станцию отправления, погрузки в транспортные средства; комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым и посредническим организациям; расходы на рекламу и др. Аудитор должен проверить:

1) правильность включения затрат в состав расходов на продажу;

2) соблюдение установленных норм расходов на рекламу;

3) соблюдение основных положений по учету тары, т. е. правомерное и своевременное документальное отражение операций по заготовлению, поступлению и отпуску тары в местах ее хранения;

4) правильность аналитического учета по счету 44;

5) правильность составления корреспонденции счетов по операциям с тарой;

6) соответствие записей синтетического и аналитического учета записям в Главной книге и бухгалтерском балансе.

Аудитор должен проверить правильность списания издержек производства и обращения. В конце месяца сумму издержек списывают в Дебет счета 90 «Продажи». Сальдо счета 44 показывает сумму издержек обращения, которая приходит на остаток не реализованных на конец отчетного периода товаров.

Бухгалтерский учет издержек обращения и производства должен обеспечить своевременное, полное и достоверное отражение фактических расходов, контроль над использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

7.12. Оценка финансового состояния, платеже- и кредитоспособности организации

Чтобы оценить финансовое состояние предприятия, аудитор должен провести анализ его структуры и специфики деятельности. Аудитор должен понять отраслевую специфику предприятия, определить те аспекты деятельности, которые отличают его от других в этой области. При этом также важно изучить историю развития предприятия, описание видов его деятельности, учетной политики существовавшей в предшествующие годы. Для получения необходимой информации аудитор может осмотреть производственные мощности предприятия, побеседовать с персоналом, не связанным с ведением учета. Аудитор должен четко представлять политику предприятия в различных областях, степень ответственности и права руководителей разных уровней.

В процессе проверки аудитор должен установить, соответствует ли принятая на предприятии организационная структура управления рыночным отношениям, формирующимся в нашей стране, способствует ли она внедрению высокоэффективных систем производства и управления качеством продукции, обеспечивает ли материальную заинтересованность работников и управленческого персонала в нововведениях, направленных на повышение эффективности производства и качества продукции.

Организационная структура предприятия должна обеспечивать согласование противоречивых интересов участников экономических отношений предприятия, принятие управленческих решений в области инвестиционной политики. Анализ организационной структуры предприятия позволяет выявить его организационные и производственные особенности, определяющие объем и характер учетной работы, структуру бухгалтерии, формы ее связи с отдельными частями предприятия.

Аудитор должен ознакомиться с производственными особенностями проверяемого предприятия, определить взаимосвязь отдельных его частей, их территориальное расположение, ознакомиться с технологией производства, планами предприятия и т. д. Это позволит выяснить, какие сведения и сроки необходимы для контроля за хозяйственной деятельностью, узнать о состоянии внутренней отчетности, выбрать объекты учета для записей в соответствующие регистры, формы документов, регистров, порядок их составления, обработки и утверждения, установить документооборот.

Основные направления диагностики деятельности предприятия:

1) анализ реализации финансовой политики предприятия, финансовых планов и прогнозов, смет, финансовых разделов бизнес-планов;

2) изучение составления и использования финансовой информации, документации;

3) диагностика организации финансовой работы, финансового механизма и финансового менеджмента;

4) анализ результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия;

5) изучение взаимоотношений с бюджетом;

6) анализ формирования и использования фондов, прибыли, основных и оборотных средств;

7) диагностика организации наличных и безналичных расчетов, ведения кассового хозяйства;

8) анализ и диагностика финансовой устойчивости;

9) диагностика банкротства;

10) финансовый контроль.

Для оценки потенциала предприятий промышленности и торговли аудитор должен провести ряд процедур: группировку и классификацию элементов финансово-хозяйственной деятельности

предприятия; изучение количественных и качественных характеристик этих элементов; изучение видов связей между этими элементами; количественную и качественную оценку резервов; оценку факторов, влияющих на эффективность финансово-хозяйственной деятельности предприятия; обобщение аналитических данных, сравнение однородных показателей, выявление связей, закономерностей, противоречий; установление критерия эффективности финансово-хозяйственной деятельности предприятий; оценку результатов анализа и др.

В процессе анализа эффективности деятельности предприятий промышленности и торговли аудитор должен проверить правильность расчета таких показателей, как:

1) эффективность использования основных средств — фондоотдача, фондовооруженность, фондоемкость;

2) эффективность инвестиций — капиталоотдача, капиталоемкость;

3) эффективность использования трудовых ресурсов — производительность труда, трудоемкость;

4) общая эффективность хозяйственной деятельности — рентабельность, прибыльность;

5) эффективность использования активов.

В процессе проверки аудитор анализирует показатели рентабельности производства. Предприятие работает рентабельно в том случае, если доходы, полученные им в результате производственно-хозяйственной деятельности, превышают расходы на производство работ. Показатель абсолютной суммы прибыли при анализе результатов деятельности предприятия не может полностью охарактеризовать, как работало предприятие, так как не известен объем выполненных работ. Поэтому так важно рассчитать соотношение прибыли и объема выполненных работ, характеризующееся уровнем рентабельности, что позволит оценить эффективность деятельности предприятия в отчетном году, сравнить с показателями предыдущих лет, средними по отрасли, предложить руководству соответствующие рекомендации.

Аудит финансового состояния предприятия позволит определить стратегию развития его будущего потенциала.

Аудитор в процессе проверки анализирует основные коэффициенты, характеризующие степень соответствия актива и пассива, их состояния. На их основании аудитор делает вывод о степени ликвидности и возвратности средств предприятия; способности предприятия к самофинансированию; степени использования оборотных средств; уровне рентабельности; оборачиваемости денежных потоков; финансовой устойчивости предприятия; деловой активности предприятия.

Особое внимание при анализе обращают на коэффициенты ликвидности, которые характеризуют способность организации быстро выполнять свои финансовые обязательства, а при необходимости быстро реализовывать свои средства.

1.  Коэффициент общей (текущей) ликвидности показывает, в какой степени текущие обязательства покрываются текущими активами. Если соотношение меньше 1, то текущие обязательства превышают текущие активы, что свидетельствует о высоком уровне финансового риска. Низкий уровень ликвидности может свидетельствовать о затруднениях в сбыте продукции или плохой организации материально-технического снабжения.

2.  Коэффициент мгновенной (критической) ликвидности.

Значение показателя ликвидности на уровне среднеотраслевого свидетельствует об умеренном финансовом риске и хороших потенциальных возможностях для привлечения дополнительных финансовых ресурсов со стороны.

Далее аудитор должен рассмотреть способность предприятия к самофинансированию. Рассчитав коэффициент покрытия, аудитор может проанализировать способности предприятия платить проценты и погашать полученные займы. При низком значении коэффициента он делает вывод об уязвимости предприятия с точки зрения финансового равновесия, независимости от своих кредиторов.

Важное значение имеет анализ факторов, которые оказывают положительное или отрицательное воздействие на экономический результат финансово-хозяйственной деятельности предприятий промышленности и торговли.

В ходе проверки аудитору нужно проанализировать платежеспособность предприятия, т. е. способность погашения в срок и в полном объеме своих долговых обязательств. Основной показатель, характеризующий платежеспособность предприятия, — величина собственного капитала, т. е. величина, на которую общая сумма оборотных активов обычно превышает сумму краткосрочных обязательств. Если сумма оборотных активов оказывается больше суммы краткосрочных обязательств, то разность дает величину собственного оборотного капитала, предназначенного для продолжения хозяйственной деятельности. Из величины оборотного капитала осуществляется покупка товаров, она служит основанием для получения кредитов и для расширения объема реализуемой товарной массы. Недостаток собственного оборотного капитала может привести к банкротству предприятия, поэтому необходимо анализировать изменение величины собственного оборотного капитала от одного периода к другому. Оптимальный объем оборотных средств может быть определен как соотношение собственного оборотного капитала и краткосрочных обязательств. Долгосрочная платежеспособность рассчитывается как отношение заемного капитала к собственному. Возможность погашения долгосрочных займов характеризует способность предприятия функционировать в рамках длительного периода. Анализ этого показателя позволит аудитору выявить признаки банкротства на ранней стадии. Увеличение доли заемного капитала в структуре предприятия считается рискованным. Предприятие обязано своевременно уплачивать проценты по кредитам, своевременно погашать полученные кредиты. Чем выше значение коэффициента, тем больше задолженность предприятия и ниже оценка уровня долгосрочной платежеспособности. При оценке платежеспособности аудитор может использовать следующие коэффициенты: коэффициент долгосрочного привлечения заемных средств; коэффициент обеспеченности процентов по кредитам; коэффициент платежной готовности и др.

Система показателей, используемых в анализе финансово-хозяйственной деятельности предприятий промышленности и торговли, представлена в таблице 2.

Таблица 2. Система показателей, используемых в финансово-хозяйственной деятельности

Аудитор обращает внимание на наличие внутренних условий деятельности предприятия, таких как:

1) материально-ресурсное обеспечение производства, которое показывает ресурсы и возможности предприятия (здания, сооружения, земля, сырье, материалы, топливо и др.);

2) обеспечение экономического и технического развития предприятия (инвестиции, организация труда и производства, повышение квалификации работников);

3) обеспечение высокого уровня рентабельности (коммерческая и снабженческая деятельность).

Для эффективного управления данными факторами аудитор может порекомендовать руководству экономического субъекта внести корректировки в систему обеспечения ритмичности производства, усовершенствовать его организацию; улучшить снабжение необходимыми ресурсами; снизить издержки производства, чтобы поддержать продукцию на конкурентном уровне.

Аудитор в процессе проверки может провести диагностику банкротства. Основной целью процедуры банкротства по отношению к предприятию, имеющему признаки несостоятельности, является восстановление платежеспособности. Признаками высокой вероятности банкротства могут быть следующие события на предприятии: распродажа имущества, задержка возврата кредита, смена организационно-правовой формы; принятие решения о реорганизации и др. Восстановление платежеспособности должника без привлечения источников инвестиций возможно, если предприятие способно осуществлять рентабельную деятельность и сумма мобилизуемых внутренних ресурсов достаточна для удовлетворения требований кредиторов в приемлемые для них сроки.

Для оценки риска экономической деятельности предприятия аудитор должен определить факторы риска; проанализировать условия, в которых он возникает; определить потенциальные области риска. На величину риска влияют особенности отрасли, изменение ее положения в условиях рыночных отношений, сезонный характер производства, скорость оборачиваемости капитала, возможность выхода на мировой рынок. Аудитор должен помнить, что область потенциально допустимого риска во многом определяется общей макроэкономической ситуацией.

Для анализа кредитоспособности предприятия аудитор проверяет правильность расчета таких показателей, как: показатель уровня задолженности; доля банков в задолженности; доля текущих банковских кредитов в задолженности. Показатель уровня задолженности позволяет судить о видах долговых обязательств. Высокий удельный вес банковских кредитов в задолженности может означать уязвимость ситуации. Определив долю заемного капитала в чистых активах и долю долговых обязательств в активах, аудитор должен сравнить их с нормативными значениями. В идеале эти показатели не должны быть высокими.

Аудитор проверяет порядок выдачи и погашения кредитов, которые должны осуществляться в соответствии с законодательством и должны быть оформлены кредитным договором.

Аудитор должен учесть, что экономическая состоятельность предприятия зависит от того, в какой стадии делового экономического цикла оно находится. Деловой цикл, описывающий периоды подъема или упадка экономики в целом, оказывает существенное влияние на финансово-хозяйственную деятельность предприятия. Он характеризуется динамикой таких факторов, как: тенденция потребительских ожиданий, тенденция движения процентных ставок, правительственный прогноз индекса инфляции и индекса цен, понижение или повышение налоговых ставок, накопление или ликвидация товарно-материальных запасов фирмы, оценка финансового состояния экономики в целом и др. Деловой цикл финансово-хозяйственной деятельности предприятия зависит от общей экономической динамики страны, региона. Он формируется под влиянием международной торговли, межгосударственных валютных курсов, конкуренции со стороны зарубежных товаров и услуг. Кроме того, влияние оказывают внутренние факторы состоятельности, а именно производственно-хозяйственные (состояние и обеспеченность финансовыми, трудовыми и материальными ресурсами), определяющие результаты деятельности предприятия.

Для выявления резервов улучшения финансового состояния предприятия аудитор может использовать маркетинговый анализ по изучению спроса и предложения, рынков сбыта и формирования на этой основе оптимального ассортимента и структуры производства продукции. В особых случаях можно провести реинжиниринг бизнес-процесса, т. е. проанализировать производственную программу, материально-техническое снабжение, организацию труда и начисление заработной платы, подбор и расстановку персонала, управление качеством продукции, рынки сырья, рынки сбыта продукции, инвестиционную и ценовую политику и другие вопросы.

7.13. Аудит финансовых результатов

Аудит финансовых результатов деятельности предприятия проводится на основании следующих нормативных документов: Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99); Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) и др.

Цель аудита финансовых результатов на предприятиях промышленности и торговли — проверка достоверности отражения в бухгалтерском учете и отчетности финансовых результатов деятельности предприятия и соответствия требованиям законодательства.

Аудитор в процессе проверки рассматривает, отражена ли в бухгалтерской отчетности следующая информация:

1) порядок признания выручки организации;

2) способ определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности.

Аудитор проверяет правильность ведения отражения операций по счету 90 «Продажи», на котором показывается финансовый результат от продажи продукции. Этот счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. Аудитор анализирует, как отражаются на этом счете выручка и себестоимость по готовой продукции, полуфабрикатам собственного производства и товарам; работам и услугам промышленного и непромышленного характера; покупным изделиям (приобретенным для комплектации); строительным, монтажным работам; предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды. Аудитор должен проверить правильность ведения аналитического учета по счету 90 «Продажи», который ведут по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а при необходимости и по другим направлениям. Аудитор должен обратить внимание на то, что счете 90 ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.

Аудитор проверяет соответствие выбранного метода учета продажи продукции (работ, услуг) методу, указанному в учетной политике. Выручка от продажи может быть определена либо по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных работ, оказанных услуг, либо по моменту отгрузки продукции и предъявления платежных документов покупателю (заказчику) или транспортной организации. Разница в методах продажи продукции заключается в следующем: при методе продажи «по отгрузке» задолженность перед бюджетом по НДС оформляется одной проводкой — Дебет счета 90 «Продажи», Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», а при продаже «по оплате» по НДС составляют две проводки:

Дебет счета 90 «Продажи»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разным дебиторами и кредиторами» (отражена сумма НДС по проданной продукции);

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (отражена задолженность по НДС перед бюджетом).

По выручке, полученной в результате выполнения договоров, предусматривающих исполнение обязательств неденежными средствами, проверяется следующая информация: общее количество организаций, с которыми заключены договоры; доля выручки, полученной по указанным договорам со связанными сторонами; способ определения стоимости продукции (товаров) переданных организаций. Далее аудитор проверяет правильность составления корреспонденции по счету 91 «Прочие доходы и расходы». Сальдо по счету ежемесячно списывается со счета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки» и сальдо на отчетную дату не имеет. Аудитор должен изучить правильность отнесения тех или иных расходов и доходов предприятий промышленности и торговли к прочим:

1) к операционным доходам относят поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации; поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств;

2) к операционным расходам относят затраты по предоставлению за плату во временное пользование активов организации; затраты по предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; затраты, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств; затраты по оплате услуг, оказываемых кредитными организациями, и др.;

3) к внереализационным доходам относят штрафы, пени, неустойки, получаемые за нарушение контрагентами условий договоров; поступления, связанные с возмещением убытков, причиненных организации; активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; прибыль прошлых лет, выявленную в отчетном году; суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности; положительные курсовые разницы и др.;

4) к внереализационным расходам относят штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; возмещение причиненных организацией убытков; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также суммы других долгов, нереальных для взыскания; отрицательные курсовые разницы; сумму уценки активов и др. К данным расходам также можно отнести затраты, связанные с благотворительной деятельностью, затраты на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурнопросветительского характера и иных аналогичных мероприятий.

Далее аудитор проверяет, как отражаются в учете суммы недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей. Они отражаются на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Аудитор определяет наличие потерь и недостач, выявленных в процессе заготовления, хранения и продажи. Со счета 94 недостачи и потери должны быть списаны следующим образом:

1) недостачи и порчи ценностей в пределах предусмотренных в договоре величин — на счета учета материальных ценностей (если они выявлены при заготовлении);

2) недостачи и порчи ценностей в пределах норм естественной убыли — на затраты на производство и расходы на продажу (если они выявлены при хранении или продаже);

3) недостачи ценностей сверх норм убыли, потери от порчи — в Дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба»);

4) недостачи сверх норм убыли и потери от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников, а также недостач, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков, — на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Аудитор проверяет наличие недостач ценностей, выявленных в отчетном году, но относящихся к прошлым отчетным периодам, признанных материально ответственными лицами или на которые имеется решение суда о взыскании с виновных лиц.

Аудитор должен обратить внимание на правильность формирования резервов предстоящих расходов на предприятиях промышленности и торговли. Они создаются с целью равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения. Аудитор проверяет наличие различных видов резервов:

1) на предстоящую оплату отпусков работникам;

2) на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

3) на покрытие расходов по ремонту основных средств;

4) на возмещение производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным производством;

5) на покрытие затрат по ремонту предметов проката;

6) на выплату вознаграждений по итогам работы за год и др.

Аудитор должен проверить правильность составления корреспонденции счетов по учету резервов предстоящих расходов, ведения учета по счету 96 «Резервы предстоящих расходов». Для создания соответствующих резервов организация должна предусмотреть их создание в учетной политике на соответствующий год, составить расчет ежемесячных отчислений на текущий год и остатка резерва на начало следующего года.

Далее необходимо проверить правильность ведения учета расходов будущих периодов на счете 97 «Расходы будущих периодов». В ходе аудита важно обратить внимание на то, какие расходы отнесены к расходам будущих периодов (расходы на подготовку и освоение производства; по ремонту основных средств в сезонных отраслях промышленности; по оплате аренды основных средств или отдельных частей; на рекламу; на приобретение лицензий и др.). Сроки списания расходов будущих периодов, соответствующие издержки или другие источники, на которые списываются указанные расходы, регламентируются законодательными и другими нормативными актами или определяются самими организациями.

Аудитор проверяет правильность учета доходов, которые получены в отчетном периоде, но относятся к будущим периодам и учитываются на счете 98 «Доходы будущих периодов». К данному счету могут быть открыты следующие субсчета:

1) «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;

2) «Безвозмездные поступления»;

3) «Предстоящие поступления задолженностей по недостачам, выявленным за прошлые годы»;

4) «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» и др.

Аудитор обращает внимание на ведение аналитического учета по данному счету (по виду доходов; по каждому безвозмездному поступлению; по каждому виду недостач; по видам недостающих ценностей).

На завершающем этапе аудита важно проверить правильность формирования конечного финансового результата деятельности предприятия в отчетном году на счете 99 «Прибыли и убытки». Конечный финансовый результат организации промышленности и торговли складывается под влиянием:

1) финансового результата от продажи продукции (работ, услуг);

2) финансового результата от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другого имущества;

3) операционных доходов и расходов (за вычетом результатов от продажи имущества);

4) внереализационных прибылей и убытков;

5) чрезвычайных доходов и расходов.

Аудитор проверяет целесообразность ведения учета чрезвычайных расходов и доходов, к которым относят доходы и расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. д.). Как чрезвычайные доходы могут быть учтены стоимость материальных ценностей, оприходованных после списания непригодного к восстановлению имущества организации, поврежденного в результате чрезвычайных обстоятельств; страховое возмещение убытков, понесенных организацией в результате чрезвычайных обстоятельств. Аудитор должен учесть, что материальные ценности, остающиеся от списания объектов имущества, непригодных к восстановлению, отражаются в учете по цене возможного использования. Как чрезвычайные расходы могут быть учтены остаточная стоимость утраченных в результате чрезвычайных обстоятельств основных средств, материалов, готовой продукции, товаров и иного имущества; расходы, понесенные организацией в связи с ликвидацией последствий чрезвычайных обстоятельств.

Аудитор обращает внимание на то, что по окончании отчетного года счет 99 «Прибыли и убытки» должен быть закрыт. Заключительной записью декабря сумму чистой прибыли списывают с Дебета счета 99 в Кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Сумму убытка списывают с Кредита счета 99 в Дебет счета 84. Аудитор проверяет, обеспечивает ли аналитический учет по счету 99 формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках. Далее аудитор проверяет, как используется чистая прибыль отчетного года на предприятии. Она должна быть распределена на основании решения общего собрания акционеров в акционерном обществе, собрания участников в обществе с ограниченной ответственностью или другого компетентного органа. Она может быть направлена на выплату дивидендов, создание и пополнение резервного капитала, покрытие убытков прошлых лет. Аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) должен обеспечивать формирование информации по направлениям использования средств. При этом средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по созданию и приобретению нового имущества и еще не использованные, в аналитическом учете могут не разделяться.

Глава 8. Ревизия в организациях промышленности и торговли

8.1. Задачи, сущность и виды ревизий

Ревизия на предприятиях промышленности и торговли — это документационная проверка финансово-хозяйственной деятельности предприятий или должностных лиц за определенный период.

Задачи ревизии на предприятиях промышленности и торговли:

1) выявление финансовых и хозяйственных нарушений и хищений;

2) установление причин и условий, способствующих нарушениям и злоупотреблениям, выявление виновных в этом лиц;

3) принятие мер по возмещению материального ущерба в процессе ревизии и после нее;

4) выявление неиспользованных резервов повышения эффективности производства.

Виды ревизий на предприятиях промышленности и торговли.

1. В зависимости от органов, которые осуществляют ревизию на предприятии:

1) ведомственные — проводятся контрольно-ревизионным аппаратом вышестоящих органов (министерствами и ведомствами);

2) вневедомственные — проводятся контрольно-ревизионным аппаратом органов государственного контроля по отношению к предприятиям всех отраслей экономики независимо от их ведомств;

3) внутрихозяйственные — проводятся внутри предприятия, чтобы руководство могло контролировать деятельность входящих в состав предприятия структурных подразделений, не имеющих юридической самостоятельности.

2. По организационному признаку:

1) плановые — проводятся в соответствии с планом ревизионной работы;

2) внеплановые — ревизии, не предусмотренные планом, проводятся по необходимости. Их необходимость может быть вызвана неблагоприятным положением дел на предприятии, обнаружением фактов хищений или злоупотреблений, требованиями судебно-следовательного органа.

3. В зависимости от полноты проверки деятельности предприятий промышленности и торговли:

1) комплексные — проверяются все стороны деятельности предприятия (производство, финансово-хозяйственная деятельность);

2) некомплексные — ревизия проводится малочисленной группой ревизоров, при которой проверяется финансово-хозяйственная деятельность экономического субъекта;

3) тематические — ревизии проводятся в целях проверки состояния отдельных участков экономической и социальной деятельности предприятия.

4. В зависимости от полноты проверки:

1) сплошные;

2) выборочные;

3) комбинированные.

При выполнении служебных функций ревизор обязан:

1) качественно и своевременно проводить ревизии и проверки;

2) знать действующее законодательство и нормативные акты, относящиеся к деятельности проверяемого экономического субъекта;

3) владеть способностями и примами контрольно-ревизионной работы и использовать их в профессиональной деятельности;

4) объективно освещать выявленные ревизией факты нарушений и злоупотреблений с указанием виновных лиц, размера причиненного ущерба и причин выявленных нарушений;

5) оказывать помощь работникам проверяемого предприятия в устранении выявленных недостатков и нарушений;

6) в случае устранения фактов недостач и хищений требовать применения мер по привлечению виновных к ответственности по согласию с руководителем органа, назначающего проверку;

7) участвовать в выработке мер по устранению выявленных в процессе проведения ревизии недостатков и нарушений;

8) проверять выполнение решений, принятых по результатам проведения предыдущей ревизии, и отражать в акте полноту и своевременность их выполнения.

Ревизор имеет право:

1) требовать предъявления всех необходимых материалов, характеризующих деятельность предприятия и должностных лиц;

2) требовать от руководителя проверяемого предприятия контрольного обмера выполняемых работ, инвентаризации материальных ценностей и расчетов;

3) осматривать и опечатывать при необходимости кассы, склады, архивы и другие помещения;

4) запрашивать у других предприятий справки и копии документов по операциям с проверяемым экономическим субъектом;

5) получать от должностных лиц письменное объяснение по вопросам, возникающим в ходе ревизии;

6) проводить контрольные закупки сырья и материалов в производство, контрольные анализы сырья, материалов и технические испытания.

Ревизор несет ответственность за:

1) несвоевременность, неполноту и низкое качество проведения ревизии;

2) необъективное освещение фактов ревизии;

3) неправильность и необоснованность выводов по результатам ревизии и неполное устранение материального ущерба;

4) досрочное разглашение результатов ревизии.

Должностные лица, деятельность которых проверяется, обязаны по требованию ревизора предъявлять для проверки документы, учетные регистры денежных средств и материальных ценностей, давать объяснения в устной и письменной форме по вопросам, которые имеют отношение к проводимой ревизии.

Проверяемые лица имеют право:

1) присутствовать при инвентаризации вверенных им материальных ценностей, контрольных закупках сырья и материалов в производство, контрольном обмере, осмотре складов и хранящихся в них материальных ценностей;

2) знакомиться с актами ревизии, которые относятся к их служебной деятельности, и представлять в письменной форме объяснения и возражения по ним;

3) знакомиться со всеми документами и отчетами, которые послужили основанием для выводов о допущенных недостатках в работе проверяемым лицом;

4) представлять ревизору документы и другие материалы в оправдание своих действий.

8.2. Этапы ревизии

Ревизия на предприятиях промышленности и торговли основывается на изучении подлинных документов и бухгалтерских записей, проверке фактического наличия денежных средств и товарно-материальных ценностей. Она представляет собой комплекс взаимосвязанных действий, которые осуществляются с помощью документальных и оценочных приемов. Ревизионная работа на предприятии промышленности и торговли состоит из следующих этапов:

1) подготовки к проведению ревизии;

2) организации и проведения ревизии на объекте;

3) оформления результатов ревизии;

4) реализации материалов ревизии;

5) контроля за выполнением решений.

Успех ревизии зависит от ее подготовки. Перед выездом на проверяемое предприятие промышленности и торговли ревизор проводит подготовительную работу — изучает данную организацию, проводит подготовку плана, программы проведения ревизии и необходимых материалов. Изучение проверяемого предприятия промышленности и торговли осуществляется по данным годовой и периодической бухгалтерской и статистической отчетности, актам ревизий, проведенных в предыдущие периоды. В процессе изучения устанавливаются размер и характер деятельности проверяемого экономического субъекта, устанавливаются недостатки в его производственной и финансово-хозяйственной деятельности, которые проверяются в ходе ревизии. На основании задач, которые были поставлены перед ревизией, ревизор составляет программу ревизии, которая включает в себя перечень основных вопросов, подлежащих проверке, период, за который должна быть проведена ревизия, используемые способы и приемы контроля. Программа ревизии утверждается руководителем контрольно-ревизионного аппарата организации. Один экземпляр должен быть передан руководителю ревизионной группы, второй остается в делах организации. Руководитель ревизионной группы должен ознакомить всех ее членов с результатами с содержанием программы и распределением задания между ними. На основании полученных заданий члены ревизионной группы составляют рабочие планы проведения ревизии. В рабочем плане необходимо указать перечень работ, которые подлежат выполнению, а также сроки выполнения и способ проверки. По прибытии на реквизируемое предприятие руководитель ревизионной группы должен предъявить руководителю приказ или распоряжение о проведении ревизии на предприятии промышленности и торговли. После этого необходимо произвести проверку кассовой наличности (инвентаризацию кассы). Руководитель проверяемого предприятия должен издать приказ, в котором указывается, что работники обязаны предъявить по требованию ревизора денежные средства и товарно-материальные ценности для их фактической проверки, а также первичные документы, учетные регистры, отчеты и другие документы. Работники проверяемого предприятия должны дать объяснения в письменной и устной форме, а также своевременно принять меры по устранению выявленных недостатков и нарушений.

Ревизионное обследование является первым этапом проверки непосредственно на месте. Для этого ревизор изучает размещение аппарата управления, отдельных служб, цехов и других структурных подразделений проверяемого предприятия промышленности и торговли. Ревизионное обследование позволяет ревизору установить недостатки в работе предприятия отдельных его служб, в хранении и использовании оборудования, техники, материальных ценностей и других объектов проверки.

Во время проведения обследования предприятия промышленности и торговли аудитор должен определить, где и какие материальные ценности будут подвергнуты контрольной инвентаризации (в начале ревизии, а также по мере возникновения необходимости).

До начала проведения документальной ревизии необходимо ознакомиться с состоянием бухгалтерского учета. Одновременно следует выслать всем контрагентам предприятия извещения о проведении ревизии с просьбой сообщить о состоянии расчетов и имеющихся претензиях к проверяемому предприятию промышленности и торговли.

После проведения подготовительного этапа ревизии ревизор приступает к непосредственному проведению ревизии, в ходе которой он использует приемы и способы документального и фактического контроля.

Для систематизации материалов ревизору необходимо завести журнал, в котором он будет регистрировать выявленные факты нарушений и недостатки в работе проверяемого экономического субъекта. Регистрация вываленных злоупотреблений проводится в соответствии со структурой акта документальной ревизии.

Реализация материалов ревизии на предприятиях промышленности и торговли является завершающим этапом проведения ревизии. При этом проводится оформление и обсуждение решений по материалам проверки, а также установление контроля за их исполнением. Ревизоры могут оказывать существенное влияние на полноту реализации материалов. Для этого они информируют руководство проверяемого предприятия об обнаружении недостатков. Обычно выявленные нарушения и недостатки исправляют в ходе проведения ревизии.

Руководитель проверяемого предприятия промышленности и торговли после проведения должен предоставить следующую документацию:

1) приказ и план мероприятий по устранению выявленных недостатков и нарушений;

2) приказ о наказании должностных лиц, которыми были допущены нарушения;

3) другую необходимую документацию по устранению недостатков и нарушений.

После подписания акта ревизии в течение двух дней начальник структурного подразделения, который назначен ответственным за проведение ревизии, обязан сообщить вышестоящему руководству о результатах проведенной ревизии для принятия мер по устранению недостатков. По представленным материалам необходимо в срок не более 10 календарных дней после даты подписания акта ревизии установить порядок реализации результатов ревизии. В акте ревизии не должно содержаться выводов, предположений и фактов, которые не подтверждены документами или результатами ревизии. Нарушения, которые выявлены в ходе ревизии, не должны содержать следующую информацию: какие законодательные и правовые акты нарушены, кем, за какой период, когда и в чем выразились нарушения, размер документально подтвержденного ущерба и другие последствия этих нарушений. Выявленные в ходе ревизии недостатки и нарушения должны быть устранены в течение 30 календарных дней со дня подписания акта ревизии (проверки).

8.3. Планирование, учет и отчетность ревизионной работы

Планирование и подготовка ревизий на предприятиях промышленности и торговли — это проведение ряда последовательных ревизионных мероприятий с целью гарантии высокого качества, экономичности, эффективности и своевременности проведения ревизии.

Аудитору необходимо:

1) определить направления деятельности реквизируемого предприятия промышленности и торговли;

2) проанализировать вопросы подотчетности;

3) определить форму выводов и заключений, а также лицо, которому будет представлен отчет;

4) определить цель ревизии;

5) провести оценку слабых и сильных сторон направлений систем управления и контроля;

6) определить материальную сторону рассматриваемых вопросов;

7) изучить систему внутреннего контроля реквизируемого предприятия промышленности и торговли;

8) подготовить необходимую документацию.

Планирование позволяет сосредоточить внимание на главных вопросах, осуществлять контроль за ходом проверки. При проведении ревизии на предприятиях промышленности и торговли планирование помогает определить круг проблем, которые требуют повышенного внимания, рассчитать бюджет времени и составить план-расписание ревизии, определить требование к составу группы ревизоров.

План ревизионной работы для предприятия промышленности и торговли — это система взаимосвязанных заданий, выполняемых в определенном порядке и в установленные сроки. При планировании ревизионной деятельности получили распространение годовой план проведения ревизий, план-задание на проведение ревизии, план мероприятий по обеспечению сохранности средств, план работы контрольно-ревизионной службы.

Программа ревизии для предприятия промышленности и торговли — это документ, в котором определяются подлежащие ревизии системы, документы, хозяйственные операции и отчетность. Программа ревизии описывает в логической последовательности содержание работы, которая должна выполняться. Она служит основой для ревизии, облегчает контроль за выполнением работы, организует работу эффективным образом.

Анализ состояния ревизионной работы на предприятиях промышленности и торговли — это комплекс показателей, на основании которых можно охарактеризовать выполнение планов бухгалтерского и оперативного учета, а также качество и эффективность работ по организации и проведению инвентаризаций.

Основные показатели анализа ревизионной работы на предприятиях промышленности и торговли:

1) степень выполнения плана;

2) ритмичность инвентаризаций и контрольных проверок;

3) среднее количество проведенных инвентаризаций на одного ревизора;

4) средние затраты времени на одного ревизора;

5) сумма недостач на одну инвентаризацию.

Одним из приемов ревизии на предприятиях промышленности и торговли, используемой для проверки соответствия фактического наличия средств в натуре данным бухгалтерского учета, а также выяснения сохранности собственности, является инвентаризация. При этом фактическое наличие ценностей записывается в инвентаризационные описи, на основании которых и данных бухгалтерского учета составляются сличительные ведомости, в которых выводятся излишки и недостачи. В процессе инвентаризации проверяется реальность числящихся на балансе сумм товарно-материальных ценностей и денежных средств в пути, дебиторской и кредиторской задолженности, расходов будущих периодов, резервов предстоящих расходов, и других статей баланса. Проверяются правильность определения цен на товарно-материальные ценности, условия их хранения, выявляются неходовые и залежалые товары, неполноценные и неиспользуемые товарно-материальные ценности.

Принципы инвентаризации на предприятиях промышленности и торговли:

1) внезапность;

2) сопоставимость единиц измерения;

3) плановость;

4) объективность;

5) юридическая правомочность результатов;

6) непрерывность;

7) полнота охвата объектов;

8) воспитательное воздействие и материальная ответственность;

9) оперативность и экономичность;

10) гласность.

Отчетность ревизионной работы на предприятиях промышленности и торговли.

1. Акт ревизии — это основной документ, в котором излагаются результаты ревизии работы предприятий промышленности и торговли. В акте ревизии отражаются выявленные недостатки в работе, допущенные должностными лицами нарушения законодательства и злоупотребления, а также положительные стороны и достижения в работе, которые заслуживают распространения. Факты должны обеспечивать вывод о работе контролируемого объекта и подтверждаться ссылками на документы с указанием размера причиненного ущерба, виновников, времени и места совершения злоупотреблений. Наряду с основными актами при проведении ревизии на предприятии промышленности или торговли могут составиться промежуточные (частные или разовые) акты. Частный акт ревизии оформляют при установлении недостачи денежных средств в кассах, товаров в магазинах, обнаружении неучтенных товаров, выписке бестоварных документов. Частные акты также могут оформляться при ревизии отдельных участков деятельности проверяемого предприятия промышленности и торговли (ревизия кассы, инвентаризация товарно-материальных ценностей, основных фондов). Факты, которые изложены в частном акте, необходимо включать в основной акт ревизии, который предоставляется в правоохранительные органы.

2. Разовый акт — это разновидность промежуточного вида акта. Таким актом оформляются результаты обследования и проверки фактического состояния дел на месте, т. е. отдельные ревизионные действия, которые не получили отражения в бухгалтерской документации. В зависимости от обстоятельств в разовых актах могут отражаться нарушения, которые установлены при контрольных закупках товаров, при проверке весов, контрольных обмеров, проверке качества продукции.

3. Инвентаризационная опись — это опись ценностей, которые подвергаются инвентаризации. В описях указываются все ценности, необходимые для точного определения качества и количества данного вида ценностей: их наименования, присвоенные им учетные или инвентарные номера, марка, сорт и другие признаки, которые предусмотрены номенклатурой. Инвентаризационные описи составляет инвентаризационная комиссия в нескольких экземплярах. Материально ответственное лицо дает подписку о том, что занесенные в опись ценности проверены в натуре в его присутствии и находятся у него на ответственном хранении. Полноценные материальные ценности заносятся в основную инвентаризационную опись. На предметы, которые утратили свое качество и находятся на ответственном хранении или арендном пользовании, составляются отдельные описи. Инвентаризационные описи имеют различную форму. Ревизор должен проверять достоверность и качество инвентаризационной описи. Необходимо обращать внимание на правомочность инвентаризационных комиссий, правильность указания цен, точность таксировки и общего подсчета сумм, возможные факты приписки количества товарно-материальных ценностей.

4. Накопительные ведомости — это ревизионные документы, которые предназначены для записи в течение определенного периода времени выявленных и часто повторяющихся однородных нарушений финансово-хозяйственных операций. Данные накопительных ведомостей записывают общими итогами в основной акт ревизии. Накопительные ведомости составляются по непланируемым потерям и списаниям, на переплату по авансовым отчетам подотчетным лицам, на допущенные нарушения по расчетным операциям. В данных ведомостях указываются характер нарушений, дата, номер документа, сумма ущерба и виновное лицо.

5. Рабочий план ревизора — это документ, который составляется ревизором по прибытии на место ревизии и учитывает результат предварительно проведенного обследования и анализа основных показателей деятельности контролируемого предприятия промышленности и торговли. В рабочем плане необходимо в хронологическом порядке перечислить этапы ревизии, виды хозяйственных операций, подвергаемых проверке, ревизируемый период, исполнителей, способ проверки документов, сроки выполнения работ. Трудоемкую работу в плане отражают более детализировано.

8.4. Содержание и порядок составления акта комплексной ревизии

Результаты комплексной ревизии на предприятиях промышленности и торговли оформляются актом, в котором излагаются результаты проверки. Акт составляет руководитель ревизионной группы.

Акт состоит из вводной (общей) части и аналитической (исследовательской). В вводной части необходимо указать:

1) полное наименование документа, дату и место его составления;

2) основание для проведения ревизии (дату и номер приказа о назначении ревизии, название организации, издавшей приказ), ее начало и окончание;

3) состав ревизионной группы (должность, фамилию, имя, отчество каждого лица, осуществлявшего ревизию);

4) наименование ревизуемого предприятия и период деятельности, за который проводилась ревизия;

5) фамилию и инициалы должностных лиц ревизуемого предприятия, ответственных за его производственную и финансовую деятельность.

Далее в акте необходимо отразить сведения предыдущей ревизии (кем проведена и за какой период деятельности предприятия). После этого приводятся краткие данные о ревизуемом предприятии, его организационной структуре и виде деятельности, способы документальной проверки (сплошной или выборочный), способы проведения инвентаризаций материальных ценностей и расчетов.

Аналитическая (исследовательская) часть акта ревизии представляет собой систематизированный перечень выявленных нарушений, недостатков и злоупотреблений. Эта часть состоит из отдельных разделов, которые соответствуют разделам программы ревизии.

В акте ревизии на предприятии промышленности и торговли необходимо отразить следующие моменты:

1) содержание нарушений со ссылкой на соответствующую нормативную документацию;

2) виновное лицо, которым были допущены нарушения (должность, фамилия, имя, отчество);

3) по чьему указанию или разрешению было допущено нарушение, и каким образом было отдано распоряжение;

4) когда и где допущено нарушение;

5) каким способом совершено нарушение и чем оно вызвано (цель, причины, условия);

6) последствия нарушения (размер причиненного материального нарушения).

В каждом разделе акта комплексной ревизии необходимо излагать факты по признаку их значимости, без соблюдения их в хронологическом порядке. В первую очередь необходимо освещать самые существенные факты, характеризующие недостатки. Для составления акта комплексной ревизии на предприятии промышленности и торговли необходимо:

1) внимательно систематизировать собранные при ревизии факты и сгруппировать их по следующим признакам:

а) связанные с привлечением к уголовной ответственности (растраты, хищения, порчи);

б) связанные со взысканием с виновных лиц материального ущерба без привлечения их к уголовной ответственности;

в) прочие;

2) включать в акты ревизии существенные факты, которые характеризуют недостатки в работе предприятия. Мелкие нарушения и недостатки группируются по видам нарушений в специальных ведомостях, которые должны прилагаться к акту. В основном акте излагаются данные и содержание этих нарушений;

3) включать в акт ревизии только проведенные и документально обоснованные факты;

4) не допускать в акте неточных формулировок.

Промежуточные акты необходимо оформлять в случаях, когда факты, установленные в момент проверки, не могут быть подтверждены документально. Их составляют на основе инвентаризации кассы, материальных ценностей, готовой продукции и основных средств, расчетов, при контрольных обмерах и проверках качества выполненных работ. В основном акте кратко излагается сущность нарушений, отмеченных в промежуточных актах.

Результаты анализа производственной и финансово-хозяйственной деятельности ревизуемого предприятия промышленности и торговли оформляются в виде аналитических таблиц и расчетов, которые прилагаются к основному акту ревизии.

В случае обнаружения недостач, растрат и злоупотреблений материально ответственные и должностные лица должны представить ревизору письменные объяснения по всем возникшим фактам.

Все приложения к основному акту ревизии необходимо пронумеровать. В конце акта ревизии перечисляются вес приложения к нему.

В отдельном разделе акта ревизии излагается решение предыдущей ревизии. В случае невыполнения отдельных пунктов в акте делается соответствующая запись. В этом случае можно составить опись невыполненных указаний по предыдущей ревизии.

После составления акта ревизии руководитель ревизионной группы знакомит руководство проверяемого субъекта и главного бухгалтера с результатами и передает акт им на подпись.

8.5. Результаты ревизии и контроль выполнения принятых решений

Одним из важнейших этапов ревизии является реализация ее результатов.

Формы реализации результатов на предприятиях промышленности и торговли:

1) устранение недостатков по мере их выявления в ходе ревизии;

2) обсуждение результатов ревизии на проверяемом предприятии;

3) передача дел в судебно-следственные органы;

4) принятие вышестоящей организацией по результатам ревизии решения в виде письма, распоряжения, приказа.

Рекомендации (предложения) по результатам ревизии на предприятиях промышленности и торговли — это перечень возможных мер, предложенных контрольно-ревизионным органом по устранению выявленных недостатков на предприятиях промышленности и торговли.

Ревизор в ходе проверки должен принимать необходимые меры по устранению выявленных нарушений и возмещению материального ущерба. С этой целью он сообщает о них руководителю ревизуемого предприятия и ставит вопрос о мере ответственности и виновных.

Результаты ревизии ревизор должен доложить на производственном совещании, где они подлежат обсуждению. Принятые решения необходимо оформить протоколом с приложением перечня мероприятий, которые необходимо выполнить для устранения недостатков.

По результатам ревизии руководитель ревизионной группы разрабатывает выводы и предложения. Выводы должны основываться на фактах ревизии, а предложения должны вытекать из этих выводов. Выводы не должны повторять содержание акта ревизии. В них дается оценка основных нарушений, а также излагается информация том, в чем состоит вина должностных лиц. Выводы должны раскрывать причины и следствия основных фактов нарушений и злоупотреблений. Предложения по результатам ревизии должны быть четкими, конкретными, основываться на выводах. В них указывают, какие меры необходимо принять, кто является ответственным лицом и в какие сроки необходимо исправить нарушения.

Выводы и предложения по результатам ревизии предоставляются руководителю организации, который назначил ревизию. Он рассматривает результаты ревизии и принимает решение по устранению недостатков и нарушений, возмещению материального ущерба, привлечению к ответственности виновных лиц.

ПРИЛОЖЕНИЯ

Приложение 1

Аудиторское заключение

на основе проверки ______________________________ предприятия

г. ______________ «___»__________200__ г.

Мною, аудитором _____________________ (лицензия № ______ от «___»_________ ____ г.), на основании договора от __________ в период с _______ по ______ _________ г. проведена аудиторская проверка финансово-хозяйственной деятельности _______________________ предприятия за ________

г. Сплошной проверке были подвергнуты учредительные документы, кассовые отчеты, банковские документы и авансовые отчеты подотчетных лиц. Остальные документы были проверены выборочно, в том числе ______________________. Проверены были Главная книга, журналы-ордера, а также квартальная и годовая отчетность, включая бухгалтерский баланс за ______ г.

Проверкой установлено:

1) бухгалтерский учет на предприятии велся в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности;

2) бухгалтерские балансы составлены на основе остатков на счетах Главной книга;

3) затраты, образующие себестоимость продукции и услуг предприятия, подтверждены соответствующими документами;

4) данные отчетов о прибылях соответствуют данным Главной книги, журналов-ордеров за_г. и балансам за тот же период.

На основе вышеизложенного я (мы) считаю (ем), что бухгалтерская отчетность предприятия составлена верно и финансовое положение предприятия устойчивое.

Подпись аудитора и его печать.

Приложение 2

Ревизионный отчет

для ______________________ компании

Я (мы) проверил (и) годовой отчет, бухгалтерские счета и администрацию компании в лице совета директоров (и директора-распорядителя) за ______________ (финансовый) год. Проверка проводилась в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами.

Годовой отчет был составлен в соответствии с _____________ законом о компаниях. (Были предоставлены отдельные отчеты о ссудах, задолженных активах и гарантиях, как предусмотрено законодательством.)

Я (мы) рекомендую (ем):

1) утвердить отчет о результатах хозяйственной деятельности и балансовый отчет;

2) рассмотреть свободные прибыли в соответствии с предложениями административного отчета;

3) освободить членов директоров и директора-распорядителя от ответственности за ______________ (финансовый) год.

Дата

____________________________

Фамилия в машинописном виде

Ответственный (е) ревизор (ы)

Приложение 3

Заключение

по специальному аудиторскому заданию по проверке соблюдения условий договора _________________________________________________________

г. ______________ «___»_________ 200_ г.

Нами, _________________________________________, в соответствии со специальным аудиторским заданием, полученным от исполнительного органа ______________________________, проведена проверка соблюдения ____________________________бухгалтерских и финансовых аспектов ________________________ кредитного договора от «___»________ _____ г., заключенного с ____________________________________________________.

Ответственность за достоверность предоставленной информации несет руководство

_______________________________________________________.

В нашу обязанность входило выражение мнения о соблюдении условий документа, основанное на результатах нашей проверки.

Работа проводилась в соответствии с российскими правилами (стандартами) аудиторской деятельности, одобренными Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ.

В соответствии с вышеназванными правилами (стандартами) мы планировали и провели проверку согласно специальному аудиторскому заданию с целью получения достаточного уровня уверенности в том, что _____________________________________ соблюдал соответствующие разделы кредитного договора.

Аудиторская проверка включала изучение требуемых доказательств.

Мы считаем, что проведенная проверка является достаточным основанием для формирования мнения. Могут быть приведены замечания и рекомендации, которые аудиторская организация-исполнитель сочтет необходимым.

По нашему мнению, ___________________________________ во всех существенных отношениях соблюдал требования разделов кредитного договора, указанных выше, с точки зрения их бухгалтерских и финансовых аспектов, по состоянию на «___»_________ ______г.

Подпись и печать руководителя аудиторской организации

(аудитор, работающий самостоятельно)

Аудитор

«___»_________ ______ г.

Приложение 4

Заключение по специальному аудиторскому заданию по проверке бухгалтерской отчетности, подготовленной за ряд смежных лет

___________________________________________________________

г. ______________ «___»_________ 200_ г.

Нами, ___________________________________, в соответствии со специальным аудиторским заданием, полученным от исполнительного органа ________________________________, проведена аудиторская проверка прилагаемого отчета __________________________________, включающего в себя данные годовой бухгалтерской отчетности за _______________________________________.

Ответственность за достоверность вышеназванного отчета несет руководство ________________________________.

В нашу обязанность входило выражение мнения о достоверности вышеназванного отчета, основанное на результатах аудиторской проверки.

Работа проводилась в соответствии с российскими правилами (стандартами) аудиторской деятельности, одобренными Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ.

В соответствии с вышеназванными правилами (стандартами) мы планировали и провели проверку согласно специальному аудиторскому заданию с целью получения достаточного уровня уверенности в том, что вышеназванный отчет не содержит существенных искажений. Аудиторская проверка включала изучение доказательств, подтверждающих показатели в отчете. Также в проверку входила оценка используемых принципов бухгалтерского учета и существенных оценок, сделанных сотрудниками экономического субъекта, ответственными за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности.

Мы считаем, что проведенная проверка является достаточным основанием для формирования нашего мнения.

По нашему мнению, отчет о деятельности за три смежных года соответствует во всех существенных отношениях бухгалтерской отчетности, на основании которой он был составлен.

Для лучшего понимания финансового положения ________________________________________ и результатов его деятельности за указанный трехлетний период отчет должен изучаться вместе с отчетностью, на основании которой он был составлен, и связанными с ней аудиторскими заключениями.

Подпись и печать руководителя аудиторской организации

(аудитор, работающий самостоятельно)

Аудитор