Учредитель и его фирма: все вопросы. От создания до ликвидации

На основании статьи 66 ГК РФ право требования может быть вкладом в уставный капитал организации.

При этом на основании пункта 2 ПБУ 9/99 вклады учредителей в уставный капитал не относятся к доходам организации.

Как нам кажется, получение от учредителя сумм входного НДС, которое законодательство разрешает обществу предъявить к вычету из бюджета, вполне можно было бы по соглашению с остальными учредителями зачесть в оплату доли в уставном капитале.

Тогда, если стоимость полученного имущества и величина восстановленного НДС, относящегося к нему, не превышают стоимость доли учредителя, можно сделать проводку:

ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 80.

Если сумма восстановленного и переданного налога превышает стоимость доли, то она передается сверх оплаты доли и безвозмездно. Тогда нужно сделать проводку:

ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 83.

На наш взгляд, такая схема учета была бы гораздо логичнее. Посмотрим на примере (пример 11).

ПРИМЕР 11

ООО «Виктория» получило от учредителя – индивидуального предпринимателя в августе 2010 года в счет оплаты доли в уставном капитале основное средство. В этом же месяце оно было введено в эксплуатацию.

Учредитель уплачивает НДС, поэтому ему необходимо восстановить входной налог по передаваемому имуществу.

Первоначальная стоимость объекта – 400 000 руб. Сумма входного НДС, относящаяся к нему, составляет 72 000 руб. (400 000 руб. × 18 %).

Основное средство относится к четвертой амортизационной группе (срок полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно).

Для целей уплаты НДФЛ, в соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ, учредитель установил срок полезного использования объекта в течение 72 месяцев. Это отражено в документах, переданных обществу.

Основное средство эксплуатировалось учредителем в течение 56 месяцев. Остаточная стоимость объекта, по данным налогового учета учредителя, равна 88 888 руб. (400 000 руб. – 400 000 руб.: 72 мес. × 56 мес.). Сумма восстановленного НДС равна 16 000 руб. (88 888 руб. × 18 %).

Общество собирается использовать полученное имущество в операциях, облагаемых НДС. Поэтому оно имеет право предъявить к вычету из бюджета полученные 16 000 рублей входного НДС.

Стоимость, по которой объект будет числиться в налоговом учете общества, равна 88 888 руб.

Согласованная между всеми учредителями стоимость основного средства также составила 88 888 руб.

При этом стоимость доли, которая оплачивается учредителем путем внесения этого основного средства, равна 100 000 руб. Учредители согласились зачесть часть величины права требования на возмещение из бюджета сумм восстановленного НДС как оплату оставшейся части доли.

В бухгалтерском учете ООО «Виктория» были сделаны следующие проводки.

ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 80

– 100 000 руб. – отражен в учете зарегистрированный уставный капитал общества и задолженность учредителя по оплате своей доли;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 75

– 88 888 руб. – отражено внесенное учредителем в качестве оплаты своей доли основное средство;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 75

– 16 000 руб. – отражен полученный от учредителя восстановленный входной НДС;

ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 80

– 11 112 руб. (100 000 – 88 888) – часть полученной восстановленной суммы НДС зачтена в счет оплаты доли учредителя;

ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 83

– 4888 руб. (16 000 – 11 112) – оставшаяся часть полученной восстановленной суммы НДС отнесена на добавочный капитал общества;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08

– 88 888 руб. – полученный объект принят на баланс общества в качестве основного средства;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

– 16 000 руб. – предъявлен к вычету из бюджета НДС, указанный в документах на передачу имущества.

Если принять точку зрения Минфина России, то получится, что учредитель безвозмездно передает обществу право требования к бюджету на сумму 16 000 руб., да еще и остается должен 11 112 руб. по оплате доли в уставном капитале.

На наш взгляд, такая ситуация не может быть правильной.

Что делать тем получателям восстановленного налога, которые не смогут предъявить его к вычету или вообще распорядиться им каким-то образом – например, налогоплательщикам на специальных налоговых режимах?

Можно, конечно, сделать аналогичные проводки:

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 75;

ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 83.

После этого сумма на счете 83 зависает.

На наш взгляд, это не соответствует принципам бухгалтерского учета. В активе общества будет числиться сумма, которой на самом деле нет, так как распорядиться ею невозможно. Это будет только вводить в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности.

Было бы правильно вообще никак не отражать эту сумму в учете получателя.

В свою очередь, учредитель, передавший восстановленный входной налог, должен увеличить на эту сумму размер своих финансовых вложений. Ведь их можно приравнять к дополнительным расходам при передаче имущества в качестве вклада, упоминание о которых содержится в пункте 1 статьи 277 НК РФ. На этом основании сумму восстановленного НДС можно рассматривать как часть затрат учредителя на приобретение доли и отразить проводкой:

ДЕБЕТ 58 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС».

В подтверждение данного мнения можно привести письмо Минфина России от 30 октября 2006 года № 07-05-06/262.

В нем указано, что исходя из правил ПБУ 19/02 сумма НДС, подлежащая в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ восстановлению при передаче основных средств в качестве вклада в уставный капитал других организаций, включается в первоначальную стоимость финансовых вложений.

2.2. Если учредитель не полностью оплатил свою долю…

Каждый учредитель общества должен полностью оплатить свою долю в уставном капитале в течение срока, который определен Договором об учреждении общества (п. 1 ст. 16 Закона № 14-ФЗ). Этот срок не может превышать одного года с момента государственной регистрации компании. При этом доля каждого учредителя общества может быть оплачена по цене не ниже ее номинальной стоимости.

Не допускается освобождение учредителя общества от обязанности оплаты доли в уставном капитале.

На момент регистрации общества его уставный капитал должен быть оплачен не менее чем наполовину. В противном случае налоговики просто откажут компании в регистрации. При этом не имеет значения, кто конкретно из учредителей внес вклад. Главное, чтобы требование о 50 % было соблюдено.

Может случиться так, что часть учредителей оплатит свои доли сразу и полностью и необходимый для государственной регистрации уровень оплаты уставного капитала будет достигнут, а дальше дело застопорится. Нерадивые, неплатежеспособные или даже просто передумавшие участвовать в деле учредители пойдут на попятный и свою долю не оплатят. Или же оплатят, но только частично.

Чем может грозить такая ситуация для самого общества и таких «отказников»?

В ранее действовавшем пункте 2 статьи 20 Закона № 14-ФЗ было указано, что в случае неполной оплаты уставного капитала общества в течение года с момента его государственной регистрации оно должно или объявить об уменьшении своего уставного капитала до фактически оплаченного размера, или принять решение о собственной ликвидации.

При этом если общество в разумный срок не принимало решение об уменьшении своего уставного капитала или о своей ликвидации, то кредиторы вправе были потребовать от него досрочного прекращения или исполнения обязательств общества и возмещения им убытков. А налоговики получали право обратиться в суд с требованием о принудительной ликвидации общества.

Однако самое интересное – это то, что в Законе № 14-ФЗ по этому вопросу существовало противоречие. В пункте 3 статьи 23 Закона № 14-ФЗ было установлено, что доля учредителя, который при создании общества не внес в срок свой вклад в уставный капитал в полном размере, переходит к самому этому обществу. При этом компания была обязана выплатить такому учредителю действительную стоимость его доли, пропорционально внесенной им части вклада (если он вообще что-то вносил). С согласия учредителя общество могло «откупиться» от него имуществом. Действительная стоимость реально оплаченной части доли определялась на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню истечения срока внесения вклада.

С 1 июля 2009 года отменены и пункт 20 статьи 20, и пункт 3 статьи 23 Закона № 14-ФЗ. Проблема была решена в пользу существования самого общества.

В статью 16 Закона № 14-ФЗ был добавлен пункт 3. Теперь в случае неполной оплаты доли в уставном капитале общества в течение установленного в законодательстве срока неоплаченная часть доли переходит к обществу. Такая часть доли должна быть реализована обществом в порядке и в сроки, которые установлены статьей 24 Закона № 14-ФЗ.

Кроме того, договором об учреждении общества может быть предусмотрено взыскание неустойки (штрафа, пени) за неисполнение обязанности по оплате долей в уставном капитале общества.

Доля учредителя общества, если иное не предусмотрено уставом общества, предоставляет право голоса только в пределах оплаченной части принадлежащей ему доли.

В этой связи претерпели изменения и положения статьи 15 Закона № 14-ФЗ, связанные с оплатой доли правом пользования имуществом.

Вполне может случиться, что такое право пользования исчезнет у учредителя раньше, чем он рассчитывал, имущество у общества будет изъято и у учредителя появится перед обществом долг.

В пункте 3 статьи 15 Закона № 14-ФЗ такой вариант развития событий предусмотрен.

Такой учредитель обязан предоставить обществу по его требованию денежную компенсацию. Она равна плате за пользование таким же имуществом на подобных условиях в течение оставшегося срока пользования имуществом. Компенсация должна быть предоставлена единовременно в разумный срок с момента предъявления обществом требования о ее предоставлении. Впрочем, учредители могут договориться и об ином способе компенсации.

Это все так и было. Новым стало то, что в случае непредоставления в установленный срок компенсации доля (или часть доли) в уставном капитале общества, пропорциональная неоплаченной сумме компенсации, переходит к обществу. Такая доля (или ее часть) должна быть реализована обществом в порядке и в сроки, установленные законодательством.

При переходе к обществу неоплаченной части доли в бухгалтерском учете следует сделать запись:

ДЕБЕТ 81 «Собственные акции (доли)» КРЕДИТ 75.

А что может сделать общество с этой перешедшей к нему в распоряжение долей (или ее частью)?

Согласно статье 24 Закона № 14-ФЗ доля, принадлежащая обществу, в течение одного года со дня ее перехода к нему должна быть по решению общего собрания участников общества:

или распределена между всеми участниками общества пропорционально их долям в уставном капитале;

или продана всем или некоторым участникам общества;

или продана третьим лицам, если это не запрещено уставом общества.

В любом случае она должна быть полностью оплачена.

Обратите внимание!

Цена продажи неоплаченной доли не может быть ниже ее номинальной стоимости.

Не распределенная между оставшимися учредителями или никому не проданная часть доли должна быть погашена с соответствующим уменьшением уставного капитала общества. Продажа доли учредителям, в результате которой изменяются размеры их долей, продажа доли третьим лицам, а теперь и определение иной цены на продаваемую долю производятся только по решению общего собрания участников общества. Причем решение должно быть принято всеми учредителями единогласно. Согласно пункту 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» поступления от продажи активов, «отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров», признаются прочими доходами. Следовательно, продажа неоплаченной части доли учредителя третьему лицу в бухгалтерском учете должна отражаться проводкой:

ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 91.

На основании пункта И ПБУ 10/99 «Расходы организации» номинальную стоимость проданной третьему лицу доли можно считать прочими расходами. Поэтому компания должна сделать проводку:

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 81.

Операция по продаже данной доли не облагается НДС на основании подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ. А на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 251 НК РФ доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде вкладов в уставный капитал организации (включая доход в виде превышения цены размещения долей над их номинальной стоимостью), не учитываются при налогообложении прибыли.

ПРИМЕР 12

Уставный капитал ООО «Балтика» зарегистрирован в размере 240 000 руб. Доля учредителя – физического лица составляет 25 % от указанной суммы, то есть 60 000 руб.

В срок, установленный Договором об учреждении общества, учредитель внес только 40 000 руб. Часть доли, не оплаченная учредителем, перешла к обществу.

В дальнейшем неоплаченная часть доли была продана другому учредителю – физическому лицу за 20 000 руб.

В бухгалтерском учете компании следует сделать следующие проводки.

ДЕБЕТ 81 КРЕДИТ 75

– 20 000 руб. – отражен в учете переход неоплаченной части доли к обществу на дату истечения срока оплаты доли;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 75

– 20 000 руб. – отражено получение денег в оплату части доли от другого учредителя;

ДЕБЕТ 75 КРЕДИТ 91

– 20 000 руб. – отражен доход, полученный от продажи части доли на дату регистрации изменений в ЕГРЮЛ;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 81

– 20 000 руб. – списана номинальная стоимость реализованной части доли.

2.3. Дополнительные взносы в уставный капитал

В новой редакции Закона № 14-ФЗ понятия «оплата доли в уставном капитале» и «внесение вклада в уставный капитал» разведены. Первое относится к вопросам первоначального формирования уставного капитала, а второе – к дополнительным взносам.

В соответствии со статьей 17 Закона № 14-ФЗ увеличение уставного капитала общества допускается только после его полной оплаты. Увеличение уставного капитала может осуществляться за счет дополнительных вкладов участников общества.

Здесь возможны два варианта, прописанные в статье 19 Закона № 14-ФЗ.

Во-первых, общее собрание общества может принять решение о том, что дополнительные вклады должны сделать все учредители. Для этого необходимо согласие не менее двух третей участников общества.

Таким решением должна быть определена общая стоимость дополнительных вкладов, а также установлено единое для всех участников общества соотношение между стоимостью дополнительного вклада участника общества и суммой, на которую увеличивается номинальная стоимость его доли. Дело в том, что номинальная стоимость доли может быть увеличена и не на всю стоимость дополнительного вклада – это уж как решат сами учредители.

Срок для внесения дополнительных вкладов – в течение двух месяцев со дня принятия решения собранием. Иной срок может быть предусмотрен в уставе или установлен на самом собрании.

Не позднее месяца со дня окончания срока внесения дополнительных вкладов общее собрание участников общества должно принять решение об утверждении итогов внесения дополнительных вкладов и о внесении в устав общества соответствующих изменений.

Напомним, что согласно пункту 3 статьи 52 ГК РФ изменения учредительных документов приобретают силу для третьих лиц с момента их государственной регистрации, а в случаях, установленных законом, – с момента уведомления органа, осуществляющего государственную регистрацию, о таких изменениях. Однако юридические лица и их учредители не вправе ссылаться на отсутствие регистрации таких изменений в отношениях с третьими лицами, действовавшими уже с учетом этих изменений.

Во-вторых, о внесении дополнительного вклада со своей стороны в уставный капитал общества могут попросить в форме заявления как один из учредителей общества, так и стороннее лицо.

Учредитель может желать увеличить свою индивидуальную долю, а стороннее лицо – вступить в общество, если это не запрещено его уставом.

Для удовлетворения заявок должно быть созвано общее собрание. Положительное решение должно быть принято единогласно.

Одновременно с решением об увеличении уставного капитала общества на основании заявления участника о внесении им дополнительного вклада должно быть единогласно принято решение:

– о внесении в устав общества изменений в связи с увеличением уставного капитала общества;

– об увеличении номинальной стоимости доли участника общества, подавшего заявление о внесении дополнительного вклада;

– об изменении размеров долей участников общества – в случае необходимости.

При этом номинальная стоимость доли участника, подавшего заявление о внесении дополнительного вклада, увеличивается на сумму, равную или меньшую стоимости его дополнительного вклада.

Одновременно с решением об увеличении уставного капитала на основании заявления третьего лица о принятии его в общество и внесении вклада должно быть единогласно принято решение:

– о принятии его в общество;

– о внесении в устав общества изменений в связи с увеличением его уставного капитала;

– об определении номинальной стоимости и размера доли третьего лица;

– об изменении размеров долей участников общества.

При этом номинальная стоимость доли, приобретаемой каждым третьим лицом, принимаемым в общество, не должна быть больше стоимости его вклада.

После принятия указанных решений внесение дополнительных вкладов участниками общества и вкладов третьими лицами должно быть осуществлено не позднее чем в течение шести месяцев.

Заявление о государственной регистрации указанных выше изменений в уставе общества должно быть подписано генеральным директором общества.

В заявлении подтверждается внесение в полном объеме дополнительных вкладов участниками общества или вкладов третьими лицами. В течение трех лет с момента государственной регистрации соответствующих изменений в уставе общества участники общества солидарно несут при недостаточности имущества общества субсидиарную ответственность по его обязательствам в размере стоимости невнесенных дополнительных вкладов.

При субсидиарной ответственности должников кредитор должен сначала предъявить требование к основному должнику. Но если он откажется удовлетворить данное требование, то оно может быть предъявлено лицу, несущему субсидиарную ответственность. В нашем случае это будут участники общества.

Вышеуказанное заявление, иные документы для государственной регистрации данных изменений, а также документы, подтверждающие внесение в полном объеме дополнительных вкладов, должны быть представлены для государственной регистрации в течение месяца со дня принятия решения об утверждении итогов внесения дополнительных вкладов участниками общества или третьими лицами на основании их заявлений.

Для третьих лиц такие изменения приобретают силу с момента их государственной регистрации. Если общество пропустит хотя бы один из установленных в статье 19 Закона № 14-ФЗ сроков, то увеличение уставного капитала общества признается несостоявшимся.

Только после регистрации изменений в бухгалтерском учете общества следует сделать проводку: