Помоги проекту - поделись книгой:
Рис. 1. Элементы эффективности использования финансовых ресурсов
Представляется целесообразным подчеркнуть, что общей чертой, характеризующей категории экономичности и продуктивности, является то, что они отражают эффективность расходования государственных средств на основе соотношения с достигнутыми результатами. Категория результативности, помимо прочего, представляет еще и социально-экономический эффект, сопровождающий полученные результаты.
Оценка результативности расходования бюджетных ресурсов государства заключается в определении последствий функционирования государственного учреждения, выражающихся социально-экономическим эффектом, достигаемым за счет освоения бюджетных ресурсов государственной организацией.
Необходимо отметить, что процедура проведения аудита эффективности использования бюджетных средств и процедура оценки целесообразности и обоснованности бюджетных показателей не являются тождественными мероприятиями. Процедура проведения аудита эффективности использования бюджетных средств проводится в случае оценки эффективности уже потраченных государственных средств, в то время как в рамках процедуры оценки целесообразности и обоснованности бюджетных показателей оценка проводится в плоскости планируемых расходов бюджета. Представляется некорректным отождествление понятий «эффективность», «обоснованность», «целесообразность», поскольку установление фактов целесообразности и обоснованности ассигнований, выделяемых бюджетом, осуществляется на стадии составления проекта бюджета в рамках осуществления экспертно-аналитических мероприятий контрольным органом, в то время как аудит является разновидностью контрольных мероприятий, в связи с чем использование данного понятия по отношению к определению целесообразности и обоснованности бюджетных показателей неправомерно и может стать причиной смешения понятийных категорий, применяемых в государственном финансовом контроле. Методология и практические аспекты реализации механизмов внешнего государственного аудита эффективности представлены в таблице 1[20].
Такая разновидность государственного финансового контроля как внешний государственный аудит эффективности сделала возможным переход государственного контроля бюджетно-финансовой сферы на качественно новый уровень, благодаря использованию в своей основе многофакторного анализа причинно-следственных связей эффективного освоения государственных средств по отдельно взятым получателям. Применение подобного подхода позволяет формировать благоприятную «почву» для противодействия коррупционным проявлениям в органах государственной власти вследствие выявления реального положения дел в том или ином подведомственном учреждении, получающем и осваивающем бюджетные средства.
Таблица 1
Теоретико-методологические и практические аспекты реализации механизмов внешнего государственного аудита эффективности
Систематизируя концептуальные подходы к формированию системы внешнего государственного аудита эффективности и результативности достижения целей экономического развития можно резюмировать следующее. Вектор развития, ориентированный на новые вызовы и потребности современности, как правило, тесно сопряжен с объективной переоценкой имеющихся в наличии теоретических и практических постулатов прошлого, что в полной мере применимо к внешнему государственному финансовому контролю, который еще не в полной мере исчерпал свой потенциал в реализации своих институциональных особенностей, в дальнейшем развитии и структуризации цивилизованных разновидностей контроля, одну из которых олицетворяет собой аудит эффективности расходования бюджетных средств.
Возникновение внешнего государственного аудита эффективности использования государственных ресурсов обуславливается потребностью осуществления контроля не только корректности и целевой направленности освоения средств, но также эффективности и результативной составляющей подобного освоения. Рассматриваемая разновидность контроля охватывает комплексное исследование причин, как реальных, так и потенциальных, неэффективного расходования бюджетных средств и предполагает выработку соответствующих рекомендаций и предложений как для объектов контроля, в рамках функционирования которых были выявлены недостатки, так для действующего законодательства предложения и рекомендации по совершенствованию бюджетного процесса и бюджетной политики государства.
Четко организованный аппарат внешнего государственного аудита эффективности и результативности освоения государственных средств сигнализирует о наличии существующих (или потенциальных) проблем в подведомственных объектах контроля и, как следствие, сигнализирует о наличии назревающей потребности реформирования бюджетно-финансового механизма, что в конечном итоге приводит к росту качества оказываемых государством услуг, увеличивает эффективность деятельности сотрудников, занятых в бюджетной сфере, способствует рациональному освоению бюджетных средств, ускоряет темпы и минимизирует затраты достижения целей экономического развития государства.
Глава 2
Сравнительный анализ зарубежного опыта
риск-ориентированного регулирования внешнего государственного аудита в финансово-бюджетной сфере
Начиная с конца прошлого века большинство развитых стран мира находится в процессе перманентного поиска новых форм и методов эффективного государственного финансового контроля, способного обеспечить достижение оптимального баланса между государством, обществом и рыночными силами при использования государственных бюджетных средств и государственной собственности. Поэтому методы осуществления контроля деятельности органов государственного сектора постоянно совершенствуются на пути своего развития.
Основной тенденцией дальнейшего совершенствования системы внешнего государственного финансового контроля и, в частности, системы аудита эффективности использования государственных ресурсов большинства развитых стран за последние годы стало использование системы риск-ориентированного регулирования аудита эффективности в финансово-бюджетной сфере. Сущность риск-ориентированного подхода планирования деятельности органов внешнего государственного финансового контроля заключается в определении направлений расходования государственных средств, в которых вероятность столкнуться с нарушениями бюджетно-финансовой сферы наиболее высока.
В условиях невозможности проведения проверок деятельности всех министерств и ведомств особенно актуальной становится необходимость осуществления аудита наиболее «уязвимых» объектов контроля. При этом перед инспектирующим составом контрольного органа возникает масса вопросов. Например, каким образом ранжировать приоритетность объектов контроля? Какие источники информации взять за основу? Каким образом анализировать полученные данные?
Планирование аудита эффективности, основанного на риск-ориентированном подходе, представляет собой многоуровневый процесс ответа на вышеупомянутые вопросы, предполагающий выполнение ряда взаимосвязанных действий. Данные действия регламентируются утвержденными в различных странах стандартами и методиками[21] осуществления контрольной деятельности, охватывающими основополагающие принципы, правила и подходы осуществления риск-ориентированного планирования аудита эффективности, а также процедуры сбора, анализа и обработки информации.
В частности, данные методики предусматривают первоочередные критерии, которые необходимо учитывать при определении приоритетности объектов контроля на очередной период. К таким критериям относятся:
• наличие изменений в законодательных актах, затрагивающих деятельность объектов контроля или бюджетного процесса;
• наличие изменений приоритетов государственной политики, оказывающие влияние на деятельность объектов контроля (например, утверждение новых целевых программ, изменение состава и требований к осуществлению государственных полномочий);
• учет сложности организационно-функциональной структуры того или иного объекта контроля, наличия у него сети подведомственных учреждений;
• функционирование в рассматриваемом объекте действенной системы внутреннего финансового контроля (при этом принимается во внимание не только разграничение контрольных функций персонала, определение ответственности за невыполнение (некачественное выполнение) своих функций, но даже опыт и продолжительность работы руководителей подразделений, ответственных за внутренний финансовый контроль);
• факт наличия у контрольного объекта выявленных нарушений, судебных дел и разбирательств в прошлых отчетных периодах;
• наличие изменения у объекта контроля уровня текущих и перспективных потребностей в кадровых, материально-технических и финансовых ресурсах, выявленное в результате общего анализа деятельности органов государственной власти.
Сбор необходимой информации для подготовки плана деятельности органа внешнего государственного финансового контроля в соответствии с риск-ориентированным подходом осуществляется в первую очередь на основе сведений, предоставляемых непосредственно проверяемыми органами и объектами контроля. Далее акцент смещается на информацию, которую предоставляют представители законодательных органов власти, люди, замещающие руководящие должности в смежных ведомствах, известные представители бизнеса, ученые и представители неправительственных организаций и организаций, защищающих окружающую среду. Неотъемлемая часть сбора информации из всех вышеуказанных источников – ее верификация с основными официальными статистическими данными.
Таблица 2
Сравнительный анализ критериев методик осуществления аудита эффективности на основе риск-ориентированного планирования в разных странах[22][23] [24][25] [26][27][28]
В результате на этапе планирования направлений контрольной деятельности орган внешнего государственного финансового контроля проводит исследовательскую работу, направленную на определение наиболее проблемных подведомственных учреждений, которые должны стать объектом контроля в первую очередь. Таким образом, на стадии предварительного контроля происходит не только выявление рисков, но и оперативное предотвращение нецелевого или неэффективного расходования средств государства; исключается возможность завышения стоимости предполагаемых расходов; повышается обоснованность расходов, предусмотренных бюджетом; наблюдается рост качества и (или) количества запланированных товаров (работ, услуг) (без привлечения дополнительного финансирования); рассматриваются альтернативные варианты реализации запланированного мероприятия. Как следствие, еще до официального принятия органом власти на себя финансовых обязательств в значительной степени повышается обоснованность и эффективность расходов государственного бюджета, а также достигается оптимальный правовой режим реализации мероприятия.
Сравнительный анализ моделей риск-ориентированного регулирования внешнего государственного аудита в финансово-бюджетных сферах рассматриваемых выше стран показывает, что, невзирая на различие формулировок применяемых подходов к осуществлению риск-ориентированного регулирования аудита, а также на смещение акцента при осуществлении данного регулирования в пользу того или иного подхода или метода, в основе риск-ориентированного планирования контрольной деятельности каждой из представленных стран лежит набор схожих приемов: метод оценки рисков, модель аудиторского суждения, логический подход (таблица 3 [29]).
Таблица 3
Сравнительная характеристика подходов к осуществлению риск-ориентированного регулирования внешнего государственного аудита в финансово-бюджетных сферах различных стран
Метод оценки риска представляет собой технику или совокупность приемов осуществления различных операций в процессе оценки рисков. Используя методы оценки рисков органы, уполномоченные на осуществление внешнего государственного финансового контроля в анализируемых странах, идентифицируют факторы риска, выявляют причины его происхождения, подвергают детальному анализу потенциальные последствия наступления возможных рисков. Все риски в рамках осуществления внешнего государственного аудита в указанных странах рассматриваются по двум ключевым критериям – вероятности возникновения и степени влияния, при этом используется сочетание количественных и качественных методов оценки (рисунок 2[30]).
Качественная оценка риска подразумевает деятельность, направленную на обнаружение тех или иных разновидностей риска, выявление факторов и причин, обуславливающих их появление. Использование инспектирующим составом контрольных органов метода качественной оценки рисков в рамках риск-ориентированного подхода осуществления государственного аудита предусматривается в случае, когда не представляется возможным количественно определить соответствующие риски, либо в случае, если получение и анализ подобной информации связаны с большими затратами.
Один из наиболее распространенных методов, используемых для качественной оценки риска – матричное представление или картографирование рисков. К достоинству этого метода следует отнести простоту и наглядность его использования, а также возможность получения целостной картины проблемных зон объекта проверки и последствий возможного развития проблем в этих зонах. Каждый риск подлежит персональной идентификации, в рамках которой определяется вероятность его появления и существенность, то есть размер вероятного ущерба государственному бюджету в случае наступления данного риска. Информация по всем рискам группируется в матрице, наглядно демонстрирующей удельный вес любого отдельно взятого риска, который учитывается при планирования деятельности органов внешнего государственного аудита (рисунок 3[31]).
Рис. 2
Числовые значения данной матрицы отражают риски, разбитые на пять категорий по таким критериям как вероятность и существенность, где каждой комбинации существенности и вероятности соответствует определенная разновидность риска. Такая группировка дает возможность выстраивать приоритетность рисков относительно друг друга. Черная зубчатая линия, изображенная на рисунке, отражает критический рубеж терпимости риска. Все риски, чье ранжирование занимает позицию выше данного рубежа, рассматриваются как «непереносимые».
Рис. 3. Матрица рисков
Уровень значимости рисковых проявлений рассчитывается как произведение усредненных рейтинговых оценок вероятности появления того или иного события и существенности его наступления. При этом при определении уровня значимости рисковых проявлений (в рамках качественной оценки рисков) может быть задействовано понятие математического ожидания, широко используемое также в рамках количественной оценки рисков.
Процесс определения количественной оценки рисков осуществляется в соответствии с результатами, полученными в рамках предшествующего анализа рисков. Определение количественной оценки включает в себя расчет вероятностного воздействия риска и степень его влияния на показатели финансово-хозяйственной деятельности подведомственного объекта контроля.
Принято считать, что процесс осуществления количественной оценки рисков сопряжен с большими трудозатратами, нежели какой-либо другой вид оценки, и предполагает в качестве своего основного инструментария использование математических моделей.
В обобщенном виде методология количественной оценки рисков в рамках осуществления внешнего государственного аудита рассматриваемых зарубежных стран может быть классифицирована на три группы:
1) Метод сопоставления с эталоном заключается в сопоставлении фактических или прогнозируемых значений параметров с плановыми значениями для установления фактов отклонений от приемлемого уровня.
2) Метод использования «невероятностных» моделей предполагает наличие субъективных допущений в рамках оценки рисковых проявлений и берет за основу процессы факторного анализа и контент-анализа риска.
3) Методы использования вероятностных моделей позволяют оценить рисковые события и оказываемое ими влияние, принимая во внимание широкий ряд данных (в том числе прошлых периодов) и моделируя результаты будущего развития ситуации. В рамках данной группы активно используются экономико-статистический метод, имитационное моделирование, осуществление оценки рисковых явлений независимыми экспертами, методология расчета приемлемого аудиторского риска.
Наибольшее распространение получил метод сопоставления с эталоном, характеризующийся относительной простотой своего применения. Данный метод предполагает расчет числовых значений параметров, характеризующих влияние рисковых проявлений на деятельность подведомственного объекта контроля.
Алгоритм вычисления и оценки рисков в соответствии с данным методом предусматривает определение разницы запланированных (официально утвержденных) и прогнозируемых (либо фактических) величин параметров:
Δ Р = Рпл – Рпр,
где Рпл – запланированная (утвержденная) величина параметра (без учета негативного воздействия потенциального риска); Рпр – прогнозируемая (с учетом соответствующего риска) величина параметра.
Таким образом, на этапе сбора данных для риск-ориентированного планирования деятельности органов внешнего государственного аудита устанавливаются факты всевозможных отклонений, используемые впоследствии для обоснования выводов.
В рамках вышеуказанных расчетов используется коэффициент риска, отражающий пропорциональное отношение отклонений параметров как в большую, так и в меньшую сторону от предусмотренного уровня:
Коэффициент риска = М-/М+
где М– (+) – прогнозируемые величины параметров, меньшие либо, наоборот, превышающие запланированные значения.
В рамках сбора предварительных сведений об объекте контроля инспектирующий состав органов внешнего государственного контроля на основании использования данного коэффициента получает возможность составить представление об эффективности функционирования системы внутреннего контроля.
Факторный анализ используется для оценивания на предварительном этапе положения дел на объекте проверки, а также для составления прогноза возможной степени аудиторского риска. В его основе лежат анализ и оценка параметров риск-факторов, что позволяет выявить наиболее уязвимые к возникновению риска области, то есть определить основные очаги появления рисков, оценить степень их воздействия и существенность в той или иной ситуации.
В основе метода контент-анализа лежит расчет параметров, содержащих не только сценарные последствия наступления, но и вероятности появления риск-факторов. Суть данного метода – расчет потенциально возможного появления риска и определение вероятного ущерба, спровоцированного конкретным риском. В рамках данного подхода понятие вероятности используется для определения периодичности проявления отдельно взятых событий и рассчитывается как эмпирическая шкала вероятностей риск-факторов.
Экономико-статистический метод ставит своей целью вычисление вероятности наступления события, связанного с риском, на основе статистических показателей, таких как: коэффициент вариации, среднее ожидаемое значение (математическое ожидание), дисперсия, среднеквадратическое отклонение.
Метод имитационного моделирования предполагает проецирование реально сложившейся в отдельно взятый момент времени ситуации в виртуальную модель, позволяющую наглядно демонстрировать различные сценарии развития событий, исходя из заданных параметров. Стоит отметить, что применение данного метода невозможно без использование специализированных компьютерных программ (например, Monte Carlo, Pertmaster Risk), что делает данный подход к оценке рисков одним из наиболее сложных и затратных.
Методы экспертной оценки риска базируются на привлечении независимых сторонних экспертов, для получения информации и выводов, связанных с рисками. Данные методы универсальны по своей сути, так как могут использоваться как в рамках количественной, так и качественной оценки риск-факторов, а также не находятся в зависимости от фактического наличия исходных информационных данных. Существенным недостатком подобного метода является возможность искажения точности получаемых результатов и выводов ввиду того, что в основу оценки риск-факторов заложен подход субъективного мнения.
В рамках проведения внешнего государственного аудита используется также метод оценки допустимого аудиторского риска, согласно которому уровень данного риска определяется по следующей формуле:
DAR = IR × CR × DR,
где DAR – допустимый аудиторский риск (Desired Audit Risk), IR – неотъемлемый риск (Inherent Risk), DR – риск необнаружения ошибки (Detection Risk).
При использовании данного метода риск воспринимается как комбинация 2 риск-факторов:
• фактора существования значительных некорректностей в отчетности объекта контроля;
• фактора возможного необнаружения вышеуказанных некорректностей отчетности инспектирующим составом и формирования в этой связи неверных выводов аудитора.
Использование методологии теории управления рисками позволяет в полной мере применительно к объектам, подведомственным органам внешнего государственного аудита, осуществлять выявление наиболее актуальных рисков, производить качественную и количественную оценку существенности тех или иных рисков, а также вероятности их наступления, на основе качественной и количественной оценки ранжировать вероятные риски, выстраивая список приоритетности для разработки будущего плана осуществления контрольной деятельности на основе риск-ориентированного подхода.
Риск-оценка объекта контроля оказывает непосредственное влияние на периодичность его проверки: более высокому значению риск-оценки соответствует высокая частота проверок.
При формировании плана контрольной деятельности органа, осуществляющего внешний государственный аудит в рассматриваемых странах, используется следующий алгоритм расчета:
Объекты контроля, подлежащие включению в план контрольной деятельности = В+СР/2+Н/3,
где В – объекты контроля с высокой степенью риска, СР – объекты контроля со средней степенью риска, Н – объекты контроля с низкой степенью риска.
В соответствии с данным алгоритмом все объекты контроля классифицируются в три группы: с высокой, средней и низкой степенью риска. По результатам классификации в план контрольной деятельности органа внешнего государственного аудита будут включены все объекты первой группы (высокая степень риска), 50 % объектов контроля второй группы (средняя степень риска) и 30 % процентов объектов третьей группы (низкая степень риска). Иными словами, объекты первой группы подлежат обязательному ежегодному аудиту, объекты второй группы подвергаются внешнему аудиту раз в два года, для объектов из третьей группы частота проведения внешнего аудита составляет раз в три года.
Алгоритм оценки рисков в рамках формирования плана контрольной деятельности органов внешнего государственного аудита анализируемых зарубежных стран может быть представлен в общем виде на следующей схеме (рисунок 4[32]).
Рис. 4. Алгоритм оценки рисков в рамках формирования плана контрольной деятельности органов внешнего государственного аудита
Модель аудиторского суждения представляет собой симбиоз аудиторского риска, профессиональных качеств и опыта аудитора и фактических результатов проверок. В рамках сбора данных на вывод о достоверности отдельно взятого параметра при использовании этой модели влияют:
Поделиться книгой: