Современный бухгалтерский учет. Основной курс от аудитора Евгения Сивкова

• фондовые;

• счета расчетов.

На инвентарных счетах учитываются материальные ценности и денежные средства предприятия, включая ценные бумаги. На аналитическом уровне эти объекты учета показаны в натуральном выражении. На дебете инвентарных счетов отражается поступление объектов учета, а на кредите – их отпуск (расход). Остатки на этих счетах всегда должны быть дебетовыми.

На фондовых счетах учитываются источники формирования собственных средств предприятия – уставный, резервный и добавочный капиталы, нераспределенная прибыль и целевое финансирование. По кредиту фондовых счетов отражается формирование или отражение капитала, а по дебету – использование (уменьшение) капитала. Остатки на фондовых счетах, отражающие величину капитала на соответствующую дату, всегда должны быть кредитовыми.

Счета расчетов предназначены для обобщения информации о состоянии расчетов с дебиторами и кредиторами организации. По правилам бухгалтерского учета и отчетности не допускается зачет между статьями его активов и пассивов, информация о состоянии дебиторской и кредиторской задолженности должна формироваться в бухгалтерском учете в развернутом виде с обособлением задолженности дебиторов и кредиторов. Счета для отражения расчетов с дебиторами по своему строению противоположны счетам, на которых учитываются расчеты с кредиторами.

Регулирующие счета уточняют стоимостную характеристику объектов бухгалтерского учета, отражаемых на основных счетах. Они являются дополнением основных счетов, с их помощью текущая учетная оценка активов, отраженных на основных счетах, регулируется до суммы их балансовой стоимости (оценки).

Регулирующие счета по способу уточнения оценки подразделяют на:

• дополнительные;

• контрарные;

• контрарно-дополнительные.

Регулирующие дополнительные счета всегда увеличивают оценку объекта и имеют прямую связь с основными счетами. Если основной счет активный, то и дополнительный счет к нему будет активным.

Контрарные счета являются противоположным основным, оценку объектов на которых они уточняют. Следовательно, если основной счет активный, то контрарный должен быть пассивным, и наоборот. Контрарные счета по отношению к активным основным счетам называются контр активны ми, а по отношению к пассивным основным счетам – контрпассивными.

Контрарно-дополнительные счета могут увеличивать и уменьшать оценку объектов, отраженную на основных счетах.

Операционные счета предназначены для отражения расходов, возникающих при выполнении хозяйственных операций, процессов заготовления, производства и реализации продукции, товаров, (работ, услуг).

Операционные счета в зависимости от их построения подразделяются на:

• собирательно-распределительные;

• калькуляционные;

• сопоставляющие.

По дебету собирательно-распределительных счетов обобщаются затраты для распределения их по объектам учета, а по кредиту – списываются распределенные расходы.

Калькуляционные счета – активные. Они используются для учета затрат и исчисления себестоимости продукции работ и услуг.

Сопоставляющие счета применяются для выявления результатов по реализации продукции, работ и услуг. Особенностью строения этих счетов является то, что на них отражается один объект учета в двух разных оценках: в одной по дебету, а в другой по кредиту счета. Сопоставляя эти оценки, выявляют результат по реализации.

У некоторых групп счетов имеются признаки нескольких классификационных групп. Определять их место в классификации счетов целесообразно по основному признаку.

Бюджетно-распределительные счета предназначены для распределения расходов по смежным отчетным периодам. С помощью этой группы счетов устраняется колебание себестоимости продукции по отчетным периодам.

Финансово-результативные счета предназначены для определения результатов сопоставления доходов и связанных с их получением расходов организации и выявления прибыли или убытка.

Забалансовые счета используются для учета имущества, не принадлежащего данному хозяйственному органу. Забалансовые счета нужны для отражения событий и операций, которые в данный момент не влияют на баланс данной организации, а также для учета активов, принятых на ответственное хранение, переработку, комиссию, в аренду.

Напомним, что по отношению к балансу счета делятся на активные (А), пассивные (П) и активно-пассивные (А-П).

Таблица 1

Классификационная характеристика счетов бухгалтерского учета

Примечание. Наименование и номера счетов соответствуют Плану счетов бухгалтерского учета, который рассматривается п. 3.6. настоящего учебника.

2.10. Двойная запись на счетах, ее сущность и значение

При совершении любой хозяйственной операции между взаимосвязанными объектами бухгалтерского учета происходят изменения двойственного характера. Эти изменения отражаются двойной записью на взаимосвязанных счетах.

Двойная запись характеризуется тремя принципами:

• отражается дважды;

• отражается по дебету одного и кредиту другого счета;

• на обоих взаимосвязанных счетах отражается в одной и той же сумме.

Двойная запись в процессе совершения хозяйственных операций отражает двойственные изменения в составе активов (дебете одних и кредите других), либо активов и источников их образования в одной и той же сумме.

Так, приобретая необходимые для производственной деятельности сырье и материалы, предприятие одновременно расходует денежные средства. В результате этих операций происходит взаимосвязанное, двустороннее изменение в составе активов предприятия: величина его материальных запасов увеличивается, а денежные средства на ту же сумму уменьшаются. Когда материалы поступают в производство для изготовления продукции, происходит увеличение издержек производства и уменьшение на ту же сумму материалов на складе предприятия. При выплате производственным рабочим заработной платы рост затрат на производство сопровождается уменьшением на такую же сумму денежных средств.

Кругооборот средств на предприятии характеризуется изменениями, происходящими не только в составе, но и в источниках их возникновения. Например, получение предприятием от государства основных и оборотных средств требует отражения в учете не только увеличения этих средств, но и источника их возникновения. Таким образом, метод двойной записи позволяет выяснить, откуда поступили средства, куда они выбыли, какими операциями вызваны изменения в составе средств и их источников, каковы финансовые результаты хозяйственной деятельности.

Двойная запись своей внутренней логикой помогает раскрыть принцип противоположного построения структуры активных и пассивных счетов, связывая их с двусторонним построением баланса, где слева (на счетах – дебет) отражаются остатки хозяйственных средств, а справа (на счетах – кредит) отражаются остатки источников средств.

Счета дополняют баланс, образуя связанную с ним двойной записью единую и цельную бухгалтерскую систему. Функции в этой системе поделены между балансом и счетами. Баланс периодически воссоздает обобщенную картину состояния имущества организации, а счета отражают движение (увеличение и уменьшение) объектов бухгалтерского учета. Непосредственно с балансом счета связаны остатками средств на дебетовой стороне активных счетов и остатками источников средств на кредитовой стороне пассивных счетов. Двусторонность построения счетов, предопределенная балансом, используется для группировки изменений в виде увеличений и уменьшений, происходящих с активными и пассивными объектами бухгалтерского учета.

Регистрация хозяйственных операций в учетном процессе дублируется в целях контроля и отражается в первый раз как свершившийся факт в хронологической регистрации с документальным подтверждением, а во второй раз – в системной регистрации, в виде разноски суммы операции по дебетуемым и кредитуемым счетам.

Бухгалтерский учет благодаря двойной записи становится системным, текущим и непрерывным, в котором ни одна запись не отражается без документального подтверждения, и разнообразная совокупность имущества обобщается в едином денежном измерении. В системном, текущем и непрерывно осуществляемом бухгалтерском учете документированные факты хозяйственной деятельности обобщаются в различные экономические показатели финансовой отчетности, которые формируются на дебете и кредите бухгалтерских счетов с помощью двойной систематической записи в виде остатков и оборотов.

Двойная запись на счетах:

• придает бухгалтерскому учету системный характер, обеспечивает взаимосвязь между счетами, что позволяет объединить их в единую систему;

• имеет большое информационное значение, так как позволяет получать информацию и осуществлять контроль за движением экономических ресурсов и источников их образования;

• дает возможность проверить экономическое содержание хозяйственных операций и правомерность их совершения (начиная с отдельных операций на счетах и заканчивая их отражением в балансе), обеспечивает выявление ошибок в счетных записях. Каждая сумма отражается по дебету и кредиту разных счетов, поэтому оборот по дебету всех счетов должен быть равен обороту по кредиту всех счетов. Нарушение равенства свидетельствует о допущении ошибок в записях, которые должны быть найдены и исправлены.

2.11. Корреспонденция счетов. Бухгалтерские проводки

При совершении любой хозяйственной операции происходят изменения двух и более объектов учета. Все изменения отражаются на соответствующих счетах бухгалтерского учета, вследствие чего между этими счетами возникает взаимосвязь, которая называется корреспонденцией счетов, а сами счета – корреспондирующими друг с другом.

Оформление корреспонденции счетов, когда одновременно делается запись по дебиту и кредиту счетов на сумму хозяйственной операции, подлежащей регистрации, называется бухгалтерской проводкой.

Каждую финансово-хозяйственную операцию можно описать бухгалтерской проводкой (или несколькими проводками). Грамотный бухгалтер по типу операции всегда может определить, какими проводками она описывается, то есть какая корреспонденция счетов (или несколько корреспонденций счетов) соответствует этой операции. И, наоборот, по бухгалтерской проводке можно установить, какую хозяйственную операцию она описывает.

Запись на счетах бухгалтерского учета производят на основании документов, поэтому все принятые бухгалтерией документы подвергают бухгалтерской обработке. Бухгалтерские проводки составляются непосредственно на самом документе, которым оформляется хозяйственная операция, в ведомости или журнале, куда записывается операция, или на отдельном специальном бланке (мемориальном ордере) и включают пять позиций:

• дата;

• номер документа;

• сумма отражаемой хозяйственной операции;

• наименование дебетуемого счета;

• наименование кредитуемого счета.

В бухгалтерской практике все пять позиций бухгалтерской проводки являются обязательными для полноценного отражения операций. В качестве оправдательной документации выступают юридические документы: договоры, акты приема-сдачи, дополнительные соглашения, поручения, а также платежные документы: чеки, счета, приходные и расходные ордера, платежные поручения и пр. Бухгалтерские операции, совершенные без оправдательных документов, не имеют законной силы, а бухгалтерский баланс, составленный из необоснованных операций, не может быть признан реальным и не подтверждается аудитором.

Все отражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета условно сводится к четырем группам бухгалтерских проводок.

1-я группа: Проводки, описывающие операции, связанные с изменением активов предприятия.

В проводках, описывающих операции, связанные с изменением структуры имущества предприятия, по дебету будет стоять активный счет (или активно-пассивный счет с дебетовым остатком), и по кредиту также будет стоять активный счет (или активно-пассивный счет с дебетовым остатком):

Дебет активного счета

Кредит активного счета

Проводки первой группы описывают хозяйственные операции, при которых изменения происходят только в активе баланса: одна его статья увеличивается, другая – уменьшается на сумму хозяйственной операции, то есть видоизменяется состав хозяйственных средств и их размещение, а итог баланса не изменяется. К этому типу относятся все операции по использованию материальных ценностей в процессе производства; по выпуску готовой продукции, ее отгрузки; погашению дебиторской задолженности; получению денежных средств в кассу наличными с расчетного счета и др.

Остаток одного из активных счетов по результатам такой операции увеличивается, остаток другого, напротив, уменьшается, что означает замену одного вида имущества другим, то есть реструктуризацию имущества.

Пример: получение наличных денег с расчетного счета

Дебет 50 «Касса»

Кредит 51 «Расчетный счет»

2-я группа: Проводки, описывающие операции, связанные с изменением пассивов предприятия.

В проводках, описывающих операции, связанные с изменением источников хозяйственных средств, по дебету будет стоять пассивный счет (или активнопассивный счет с кредитовым остатком), и по кредиту также будет стоять пассивный счет (или активно-пассивный счет с кредитовым остатком):

Дебет пассивного счета

Кредит пассивного счета

Проводки второй группы описывают хозяйственные операции, при которых изменения происходят только в пассиве баланса: одна его статья увеличивается, другая – уменьшается на сумму хозяйственной операции, то есть видоизменяются источники хозяйственных средств, а итог баланса не изменяется. К этому типу относятся все хозяйственные операции по начислению выплаты за счет фонда потребления, по удержаниям из заработной платы и др.

Остаток одного из пассивных счетов по результатам такой операции увеличивается, остаток другого, напротив, уменьшается, что означает замену одного источника другим, то есть реструктуризацию пассивов.

Пример: удержан подоходный налог с начисленной заработной платы

Дебет 70 «Расчеты по оплате труда»

Кредит 68 «Расчеты с бюджетом»

3-я группа: Проводки, описывающие операции, связанные с увеличением суммы баланса предприятия.

В проводках, описывающих операции, связанные с увеличением общего объема средств предприятия, по дебету будет стоять активный счет (или активно-пассивный счет с дебетовым остатком), а по кредиту – пассивный счет (или активно-пассивный счет с кредитовым остатком):

Дебет активного счета

Кредит пассивного счета

Проводки третьей группы описывают хозяйственные операции, при которых изменения в активе и пассиве баланса происходят одновременно в сторону увеличения его статей, итог баланса также увеличивается на сумму хозяйственной операции по активу и пассиву. К этому типу относятся операции по начислению средств в счет учредительных взносов, износа (амортизации) по основным средствам, износа по нематериальным активам, отчислений на социальное страхование, начисление заработной платы и премий за счет себестоимости продукции, получение кредитов, авансовые поступления от заказчиков и др.

Остаток активного счета по результатам такой операции увеличивается, остаток пассивного счета также увеличивается, что означает прирост объема средств предприятия – увеличение суммы его баланса.

Пример: начислена заработная плата рабочим основного производства.

Дебет 20 «Основное производство»

Кредит 70 «Расчеты по оплате труда»

4-я группа: Проводки, описывающие операции, связанные с уменьшением суммы баланса предприятия.

В проводках, описывающих операции, связанные с уменьшением общего объема средств предприятия, по дебету будет стоять пассивный счет (или активно-пассивный счет с кредитовым остатком), а по кредиту – активный счет (или активно-пассивный счет с дебетовым остатком):

Дебет пассивного счета

Кредит активного счета

Проводки четвертой группы описывают хозяйственные операции, при которых изменения в активе и пассиве баланса происходят одновременно в сторону уменьшения его статей, итог баланса также уменьшается на сумму хозяйственной операции по активу и пассиву. К этому типу относятся операции по оплате всех видов кредиторской задолженности (бюджету, соцстраху, арендодателям, поставщикам, рабочим и служащим), зачету ранее полученных авансов, реформация баланса по списанию использованной в течение года прибыли и др.

Остаток активного счета по результатам такой операции уменьшается, остаток пассивного счета также уменьшается, что означает уменьшение объема средств предприятия – уменьшение суммы его баланса.