Международные стандарты аудита: Шпаргалка

Важнейшей составной частью работы аудитора являются соблюдение и обеспечение всех процедур, гарантирующих высокое качество работы аудитора и аудиторских фирм. В МСА с этой целью разработан специальный стандарт МСА 220 «Контроль качества работы в аудите».

Цель МСА 220 – установление стандартов и предоставление руководства по контролю качества аудита в отношении: а) политики и процедур аудиторской фирмы применительно к аудиторской работе в целом; б) процедур, касающихся работы, полученной ассистентом аудитора.

Данный стандарт обращен непосредственно к самим аудиторам, к организации деятельности внутри аудиторской фирмы. Стандарт описывает следующие требования к постановке и организации работы внутри аудиторской фирмы:

1. Политика и процедуры контроля качества должны быть реализованы на уровне фирмы и на уровне отдельных аудиторов.

2. Фирма должна внедрять политику и процедуры контроля качества, призванные обеспечить проведение всех аудитов в соответствии с МСА и (или) с национальными стандартами и (или) установленной практикой.

Цели контроля определяются на основании:

• профессиональных требований, которые предъявляются ко всем аудиторам Кодексом этики профессиональных бухгалтеров;

• поручений о проведении проверок сотрудникам, имеющим соответствующие профессиональную и техническую подготовку;

• необходимости делегирования полномочий по контролю за исполнением заданий;

• проведения консультаций, повышающих качество работы;

• мониторинга – постоянного контроля за эффективностью существующих процедур контроля качества.

3. Общая политика и процедуры контроля качества должны доводиться до сотрудников.

4. Применение общей политики и процедур контроля качества к осуществлению аудита на практике должно осуществляться к каждой конкретной проверке.

5. Аудитор обязан направлять работу ассистентов и осуществлять надзор за ними с целью выявления профессиональной пригодности, соблюдения плана и программы аудита, выявления всех аспектов аудита.

В ходе аудита с целью осуществления контроля качества работы аудитора своевременной проверке подлежат:

• общий план и программа аудита;

• оценка неотъемлемого риска и риска средств контроля с учетом результатов тестов контроля;

• документальное отражение аудиторских доказательств;

• финансовая отчетность, аудиторские справки и аудиторский отчет.

18. ДОКУМЕНТИРОВАНИЕ АУДИТА

Документирование является одним из важнейших аспектов в работе аудитора. От тщательности, своевременности и систематичности записей во многом зависит качество и результаты проверки. В МСА вопросам документирования посвящен МСА 230 «Документирование».

Цель МСА 230 – установление стандартов и предоставление руководства в отношении ведения документации в процессе аудита.

Все аспекты аудита в обязательном порядке должны оформляться документально. Под документацией и документированием понимаются рабочие документы, которые создаются и оформляются в ходе аудита.

Стандарт предъявляет следующие требования к рабочим документам:

1) документы должны быть подробными и достаточно полными для общего понимания аудита;

2) в документах должна содержаться информация о планировании, характере, сроках и объеме аудиторских процедур, их результатах, о выводах на основании доказательств.

Основой для определения объема документации является профессиональное суждение аудитора. Необходимо подчеркнуть, что вынесение профессионального суждения является одним из важнейших требований МСА по отношению к аудитору и его профессиональной прерогативой. Этот аспект обращает на себя особое внимание, поскольку в настоящее время в российском бухгалтерском и аудиторском законодательстве понятие профессионального суждения фактически отсутствует и заменяется конкретными требованиями того или иного нормативного документа.

Форма и содержание документов могут зависеть от самых разных факторов, к которым относятся: характер аудиторского задания; форма аудиторского отчета; характер бизнеса клиента; СВК клиента и организация его бухгалтерского учета; методы и приемы проверки и др.

В случае повторяющихся проверок часть рабочих документов может быть занесена в постоянные рабочие файлы.

Одно из важнейших требований к документации аудита – обеспечение конфиденциальности в целях соблюдения интересов клиента.

Российский стандарт – аналог МСА 230 – включает в себя всю информацию, которая содержится в МСА, но изложена она более подробно, с учетом российской практики документирования. Так, в российском ПСАД детально представлены реквизиты, которые должны содержать документы. Подробно излагается порядок хранения документов, содержится перечень типовых рабочих документов.

19. ВЫЯВЛЕНИЕ ИСКАЖЕНИЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Важнейшая задача аудитора в ходе проверки – обнаружение различного рода искажений финансовой отчетности, а также адекватная оценка аудиторских рисков, связанных с этим, и принятие необходимых мер по предотвращению нарушений и повышению надежности финансовой отчетности. В МСА этим вопросам посвящен стандарт МСА 240 «Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибок в ходе аудита финансовой отчетности».

Цель МСА 240 – установление стандартов и предоставление руководства в отношении ответственности аудитора по рассмотрению случаев мошенничества и ошибок в ходе аудита.

В процессе планирования и проведения аудита, в ходе оценки результатов аудиторских процедур и подготовки отчетов необходимо рассматривать риск существенных искажений финансовой отчетности.

Стандарт дает определения и характеристику категориям мошенничества и ошибок.

Ошибки – это непреднамеренное искажение отчетности.

Мошенничество – это преднамеренное действие, совершаемое с целью извлечения незаконной выгоды.

К основным типам мошенничества относятся искажения отчетности и искажения, возникающие в результате незаконного присвоения активов.

Для выявления мошенничества и ошибок аудитор может направлять руководству клиента запросы по поводу:

а) оценки руководством риска существенных искажений в результате мошенничества и ошибок;

б) системы бухгалтерского учета и СВК;

в) выявления осведомленности руководства о фактах мошенничества и ошибок.

Проведение такой работы необходимо для снижения аудиторского риска, которому посвящен МСА 400 «Оценка рисков и внутренний контроль».

Аудиторский риск означает, что аудитором может быть высказано ненадлежащее мнение о тех случаях, когда в финансовой отчетности содержатся финансовые искажения.

Аудиторский риск включает неотъемлемый риск, риск средств контроля, а также риск необнаружения.

При оценке неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитор должен рассмотреть, в какой мере может быть существенно искажена отчетность из-за мошенничества и ошибок.

При проверке риска необнаружения на основании неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитор должен разработать соответствующие процедуры проверки по существу. В ходе этих работ должен определиться характер, временные риски и объем процедур проверки.

Аудитор должен проводить процедуры проверки, указывающие на возможные искажения.

В ходе проверки аудитор должен установить, не является ли выявленное им искажение мошенничеством.

20. ОЦЕНКА ИСКАЖЕНИЙ ОТЧЕТНОСТИ

Оценка и особенности искажений и их влияние на аудиторский отчет определяются аудитором на основании п. 12–16 МСА320 «Существенность в аудите» и п. 36–46 МСА 700 «Аудиторский отчет по финансовой отчетности», в которых показано, как должны проводиться оценка и отражаться особенности искажений и их влияние на аудиторский отчет.

Аудитор должен документировать факторы риска мошенничества.

Аудитору должны быть представлены заявления руководства, где должны быть подтверждены: его обязанности по созданию системы СВК; несущественность ошибок, которые не искажают суть отчетности; все факты, которые могут относиться к мошенничеству. МСА 580 «Заявления руководства» содержит соответствующую информацию.

Аудитор обязан в случае обнаружения искажений и мошенничества сообщить эту информацию руководству клиента (МСА 260 «Сообщение аспектов аудита лицам, наделенным руководящими полномочиями»). Это сообщение должно содержать информацию о существенных недочетах средств внутреннего контроля.

В тех случаях, когда нарушения носят серьезный характер и являются преднамеренным мошенничеством, аудитор обязан сообщить о всех обнаруженных им фактах правоохранительным органам.

Аудитор может отказаться от выполнения задания при наличии серьезных искажений и разногласий с руководством клиента. При этом он обязан обратиться к руководству клиента с мотивированным заявлением.

Отдельно в приложениях к стандарту даются различные примеры, характеризующие факты риска, связанные с искажением финансовой отчетности в результате мошенничества. В частности, к обстоятельствам, которые указывают на возможность преднамеренного искажения отчетности, могут относиться:

• установление нереалистичных сроков проверки;

• нежелание руководства субъекта сотрудничать с аудиторами и обмениваться информацией, что может приводить к ограничению объема проверки;

• несвоевременное представление информации;

• наличие необычных операций, особенно в конце отчетного периода;

• значительные расхождения между данными синтетического, аналитического учета и вспомогательными счетами;

• отсутствие адекватных средств контроля и т. д.

Российский ПСАД, во многом совпадая с международным аналогом, отличается от него, в первую очередь отсутствием терминов «ошибка» и «мошенничество».

21. НЕОБХОДИМОСТЬ УЧЕТА НОРМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА В ХОДЕ АУДИТА

Проверка финансовой отчетности и ее аудит невозможны без хорошего знания аудитором законов и нормативных актов, на основании которых должен осуществляться учет и должна составляться финансовая отчетность. Для этого в МСА предусмотрен стандарт МСА 250 «Учет законов нормативных актов при аудите финансовой отчетности».

Цель МСА 250 – установление стандартов и предоставление руководства по учету законов и нормативных актов при аудите.

В ходе выполнения аудита должно соблюдаться требование к соблюдению субъектом проверки законов и нормативных актов, на основании которых составляется финансовая отчетность. Руководство субъекта отвечает за соблюдение законов. В этой работе могут быть использованы различные политика и процедуры, которые помогают руководству предприятия в: а) осуществлении мониторинга за изменениями требований законодательства; б) разработке надлежащей СВК; в) разработке, опубликовании и соблюдении правил внутреннего распорядка и т. д.

СВК – это система внутреннего контроля, которая включает всю политику и процедуры, принятые руководством субъекта проверки для содействия в реализации целей управления, предусматривающих упорядоченное и эффективное ведение бизнеса. СВК включает в себя контрольную среду и процедуры контроля.

Контрольная среда формируется следующими основными аспектами или факторами: функциями совета директоров; стилем руководства; организационной структурой субъекта проверки и схемой его управления; методами наделения полномочиями и ответственностью; системой контроля со стороны руководства. Контрольная среда влияет на эффективность конкретных процедур контроля.

Процедуры контроля (ПК) включают политику и процедуры, созданные руководством в дополнение к контрольной среде. К ПК относятся: 1) подотчетность, обзорные проверки; 2) проверка арифметических записей; 3) осуществление контроля над прикладными программами, компьютерной и информационной средой и изменение компьютерных программ; 4) ведение аналитических счетов и ведомостей (регистров учета); 5) разработка системы документооборота и т. д.

В соответствии с МСА 250 аудитор должен планировать аудит с учетом профессионального скептицизма, сознавая, что в ходе аудита могут быть выявлены условия или события, которые позволят усомниться в соблюдении законодательства.

Аудитор должен разбираться в законодательстве. Для этого он должен получить информацию об отраслевых особенностях бизнеса. Аудитор должен заручиться письменным заявлением руководства о том, что ему сообщена вся информация о фактах имеющихся нарушений. В случае несоблюдения законодательства аудитор обязан обнаруженные факты оформить документально.

При обнаружении фактов несоблюдения законодательства аудитор обязан сообщить о них руководству субъекта проверки. Если нарушение привело к серьезному нарушению отчетности, аудитор обязан в заключении выразить модифицированное мнение – мнение с оговоркой или отрицательное мнение (МСА 700).

22. ОЗНАКОМЛЕНИЕ РУКОВОДСТВА СУБЪЕКТА ПРОВЕРКИ С ВАЖНЕЙШИМИ АСПЕКТАМИ АУДИТА

МСА 260 «Сообщение аспектов аудита лицам, наделенным руководящими полномочиями» устанавливает основные правила предоставления руководству информации об основных аспектах аудита, возникающих в ходе аудита финансовой отчетности.

В данном стандарте идентифицированы такие понятия, как руководящие полномочия и вопросы аудита, имеющие значение для управления.

Под руководящими полномочиями МСА 260 понимает лиц, которые осуществляют функции по организации деятельности предприятия, надзору и контролю.

Под вопросами аудита, имеющими значение для управления, МСА 260 понимает те вопросы, которые возникают в ходе проверки. Такая информация одновременно важна как для установления критериев надежности и точности финансовой отчетности, так и для управления предприятием и осуществлением контрольных и надзорных функций, которые являются прерогативой руководства.

Поскольку в разных странах существуют различные законодательства и разные критерии, регламентирующие вопросы организации и управления, аудитор должен использовать свое профессиональное суждение при определении круга лиц, которым он должен сообщать информацию о важнейших аспектах аудита. К важным и интересным аспектам аудита относятся:

• общий подход, любые ограничения и любые дополнительные требования;

• выбор или изменение значимых принципов и методов учетной политики, которые могут оказать серьезное воздействие на результаты финансовой отчетности;

• аудиторские корректировки;

• влияние (возможное) каких-либо рисков на результаты отчетности;

• разногласия с руководством.

Аудитор должен сообщать информацию руководству своевременно.

В случаях необходимости сделать модифицированное заключение, его оформление должно производиться на основании МСА 700 «Аудиторский отчет».

23. ОБЩИЕ ВОПРОСЫ ПЛАНИРОВАНИЯ АУДИТА

Планирование аудита – это процесс разработки общей стратегии и деталей аудиторской проверки. Основной задачей процедуры планирования аудита является его проведение наиболее эффективно. Под эффективностью здесь понимается установление объемов, направлений, сроков и стоимости проверки. С этой целью в МСА разработан стандарт М300 «Планирование».

Цель МСА 300 – установление стандартов и предоставление руководства по планированию аудита финансовой отчетности.

Планирование аудита должно быть действенным и способствующим наилучшему выполнению аудита. План аудита должен охватывать всю проверку, во всем масштабе.

При разработке общего плана аудита необходимо учитывать следующие аспекты:

1) знание бизнеса клиента (отраслевые особенности; особенности субъекта; уровень компетентности руководства субъекта);

2) понимание системы бухгалтерского учета и СВК (оценка и анализ всех элементов учетной политики; знание аудитором особенностей бизнеса клиента и подобных бизнесов);

3) риски и существенность, к которым относятся:

• ожидаемые оценки неотъемлемого риска;

• установление уровней существенности;

• выявление сложных областей бухгалтерского учета;

4) характер, временные рамки и объем аудиторских процедур (распределение аудиторских процедур по областям аудита; определение влияния на результаты аудита и мнение аудитора; использование в ходе проверки результатов работы внутренних аудиторов);